7.3.1 Materieel en formeel bewijsrecht

Naar mijn mening heeft het bewijsrecht zowel een materiële als een formele component.1 De materiële component is de verzameling rechtsregels die bepalen welk bewijs is toegestaan, hoe overtuigend het bewijs moet zijn, wie het bewijs moet leveren et cetera (de inhoud). Het gaat hierbij om inhoudelijke regels die een antwoord geven op de in paragraaf 7.1 onderscheiden deelvragen. Bij de zoektocht naar rechtsbronnen omtrent dit materiële bewijsrecht binnen het belastingrecht is de eerste constatering dat de geldende wet- en regelgeving nauwelijks aanknopingspunten, laat staan duidelijke regels, bevat.2 Deze component moet dan ook vrijwel uitsluitend uit de jurisprudentie worden afgeleid. De formele component betreft de rechtsregels die gaan over de verwezenlijking van het materiële bewijsrecht (de vorm). Het gaat dan om vragen als: hoe en binnen welke termijn moet bewezen worden, wie moet wanneer beslissen over de vraag of een bepaald bewijsmiddel (on)toelaatbaar is? De formele regels zijn sterk procedureel van aard: zij zijn onderdeel van het formele procesrecht, dat de inrichting en organisatie van het fiscale proces regelt. Ook deze component is grotendeels kenbaar uit de jurisprudentie, maar de relevante wet- en regelgeving bevat op dit punt wel verschillende bepalingen. Voor de beroepsfase is het formele bewijsrecht bijvoorbeeld tot op zekere hoogte wettelijk geregeld in de Awb.3 In de AWR is geen afzonderlijk hoofdstuk of afdeling gewijd aan het bewijsrecht.4

Het fiscale bewijsrecht is dus hoofdzakelijk rechtersrecht en is daarom alleen kenbaar uit de jurisprudentie.5 Dat is overigens een bewuste keuze van de wetgever geweest.6 Net als in het algemene bestuursrecht geldt ook binnen het fiscale recht de zogenoemde vrije bewijsleer,7 waarmee wordt bedoeld dat een oordeel over veel van de hiervoor genoemde aspecten (zoals de keuze van de bewijsmiddelen) aan de rechter is overgelaten.8

De bewijsregels van nationaal recht gelden in beginsel ook in gevallen waarin het Unierecht van toepassing is.9 Hierbij is van belang dat het HvJ EU kwesties van bewijsrecht primair als aangelegenheid van nationaal procesrecht aanmerkt.10 Er is wel een buitengrens: de uitoefening van de door het Unierecht verleende rechten mag door het nationale bewijsrecht in de praktijk niet onmogelijk of uiterst moeilijk worden gemaakt.11