17.3.3.5 Gradaties van bewijskracht

De Hoge Raad heeft uit de onschuldpresumptie van art. 6 lid 2 EVRM afgeleid dat de aanwezigheid van de bestanddelen van een beboetbaar feit buiten redelijke twijfel moet komen vast te staan. Voor het bewijs van de centrale stellingen (het kale beboetbare feit, de schuldgradatie en de kwaliteit) is dus naar nationaal recht de gradatie ‘beyond reasonable doubt’ vereist. Deze gradatie stemt inhoudelijk overeen met de uit de sfeer van de heffing bekende zware gradatie van ‘doen blijken’ (overtuigend aantonen).

In het licht van de jurisprudentie van het EHRM over de onschuldpresumptie zijn deze oordelen van de Hoge Raad naar mijn mening juist: uit die jurisprudentie volgt namelijk dat elke twijfel ten voordele van de boeteling moet strekken. Dat is alleen gegarandeerd als het bewijs van het begaan van een beboetbaar feit buiten redelijke twijfel moet worden geleverd. Bij de gradatie aannemelijk maken wordt juist ruimte gelaten voor twijfel. Als die gradatie voor de inspecteur voldoende zou zijn, wordt eventuele twijfel over de gang van zaken niet steeds ten voordele van de boeteling uitgelegd. Een redelijke mate van waarschijnlijkheid is immers al voldoende om aannemelijk te maken. Dat laat de reële mogelijkheid van een alternatieve gang van zaken (en dus twijfel) open. Bij de zware gradatie van ‘doen blijken’ kan de juistheid van de bewering redelijkerwijs niet in twijfel worden getrokken. Een alternatieve gang van zaken is dan – behoudens exotische scenario's – ondenkbaar. Dat is inderdaad ‘beyond reasonable doubt’: de mogelijkheid dat de boeteling het beboetbare feit niet heeft begaan, moet in redelijkheid niet meer bestaan. Voor de centrale stellingen geldt naar mijn mening dus (rechtstreeks op grond van art. 6 EVRM) dat deze ‘beyond reasonable doubt’ bewezen moeten worden.

Het EHRM heeft zich nog niet met zoveel woorden uitgelaten over de vraag of het bewijs van het begaan van het beboetbare feit in fiscale bestuurlijke boetezaken steeds ‘beyond reasonable doubt’ moet worden geleverd. Voor wat betreft het strafrecht is het EHRM wel duidelijk geweest: het is een basisvereiste van de strafrechtspleging dat ‘the prosecution has to prove its case beyond reasonable doubt’. In zaken waarin de criminal charge een commune strafzaak is, hanteert het EHRM dus nadrukkelijk de bewijsgradatie ‘beyond reasonable doubt’. Naar mijn mening past die bewijsgradatie het beste bij het uitgangspunt dat het EHRM hanteert als het gaat om de uitleg van de onschuldpresumptie: ‘any doubt should benefit the accused’. Omdat buiten kijf staat dat de onschuldpresumptie ook geldt voor het bewijs van de centrale stellingen in fiscale bestuurlijke boetezaken, zal dat bewijs normaliter ook ‘beyond reasonable doubt’ moeten worden geleverd. De stelling dat de bewijsgradatie bij een fiscale bestuurlijke boete altijd ‘beyond reasonable doubt’ moet zijn, heeft het EHRM in het arrest Lucky Dev echter afgewezen. De reikwijdte van dat arrest moet naar mijn mening evenwel niet worden overdreven. In ieder geval kan daaruit niet in algemene zin worden afgeleid dat de gradatie ‘beyond reasonable doubt’ niet geldt voor fiscale bestuurlijke boetes.

Uit het arrest Lucky Dev kan wel worden afgeleid dat voor het bewijs van relatief geringe, schuldneutrale fiscale bestuurlijke boetes een uitzondering op de gradatie ‘beyond reasonable doubt’ kan worden aanvaard. Vertaald naar de Nederlandse situatie zou dat kunnen betekenen dat voor verzuimboetes de lichte gradatie van aannemelijk maken voldoende is. De Hoge Raad maakte in het arrest van 8 april 2022 echter geen onderscheid tussen verzuimboetes en vergrijpboetes. Bovendien heeft de Hoge Raad in de daaropvolgende jurisprudentie expliciet bevestigd dat (ook) het kale beboetbare feit buiten redelijke twijfel moet worden bewezen. De inspecteur zal naar nationaal recht daarom ook bij verzuimboetes alle bestanddelen van het beboetbare feit ‘beyond reasonable doubt’ moeten bewijzen. De Hoge Raad is op het punt van de vereiste bewijsgradatie dus mogelijk strenger dan het EHRM als het gaat om verzuimboetes. Uiteraard ontmoet dat geen bezwaar, nu die strengere opstelling alleen maar in het voordeel van de boeteling kan zijn. Voor de Nederlandse vergrijpboetes heeft het arrest Lucky Dev naar mijn mening geen betekenis. De Hoge Raad vereist in het licht van de jurisprudentie van het EHRM voor die boetes dan ook terecht de gradatie ‘beyond reasonable doubt’.

Voor wat betreft de fiscale bestuurlijke boetes die bij aanslagbelastingen kunnen worden opgelegd wegens het te laat of in het geheel niet doen van aangifte, geldt nog het volgende. In mijn opvatting moet de inspecteur het bewijs van de (ontvangst van een) uitnodiging en de (ontvangst van een) aanmaning dan als regel ‘beyond reasonable doubt’ leveren. Dit zijn namelijk constitutieve vereisten en daarmee moeten zij naar mijn mening als centrale stellingen worden aangemerkt. Dat geldt in ieder geval voor de vergrijpvariant (art. 67d AWR). Of hetzelfde ook geldt voor de verzuimvariant (art. 67a AWR), hangt af van het antwoord op de vraag of het arrest Lucky Dev meebrengt dat het bewijs voor dergelijke boetes mag worden geleverd naar de lichte gradatie. Het is mogelijk dat de Hoge Raad genoegen neemt met het aannemelijk maken van de (ontvangst van een) uitnodiging en de (ontvangst van een) aanmaning. Dat zou in ieder geval voor wat betreft de vergrijpvariant in mijn optiek dus in strijd komen met de onschuldpresumptie.

Voor zuivere perifere stellingen (waaronder begrepen de strafmaat) geldt de onschuldpresumptie niet. Dat voor het bewijs van die stellingen ook voor de inspecteur de lichte gradatie van aannemelijk maken geldt, stuit in het licht van art. 6 EVRM dus niet op bezwaren.