9.2 Beginsel van behoorlijke bekendmaking van het overgangsrecht

Om duidelijkheid te krijgen over de gelding, werking en toepassing van een regel is het noodzakelijk dat overgangsrecht wordt bekendgemaakt. Voor formele wetten zijn diverse voorschriften met betrekking tot de bekendmaking getroffen in de Bekendmakingswet en de Aanwijzingen voor de regelgeving (par. 2.2.1). In essentie komen deze voorschriften erop neer dat de inwerkingtreding van een regel niet eerder mag plaatsvinden dan het moment waarop die regel is bekendgemaakt. Voorts is geregeld dat de inwerkingtredingsdatum moet liggen nà de feitelijke verkrijgbaarstelling van het Staatsblad, zodat de burger daadwerkelijk kennis kan nemen van de desbetreffende regel. Aangezien de werkingsregel en overgangsmaatregelen onderdeel uitmaken van de nieuw in te voeren regel, gelden deze voorschriften onverkort voor de bekendmaking van fiscaal overgangsrecht.

Het belang van een behoorlijke bekendmaking van de werkingsregel is daarin gelegen dat de belastingplichtige moet kunnen weten vanaf welk moment de wet rechtsgevolgen kan verbinden en in welke periode de feiten moeten zijn gelegen om met die rechtsgevolgen te maken te krijgen. Dit geldt met name ingeval de wetgever de werkingsregel zodanig heeft gekozen dat de belastingplichtige op de nieuwe regel kan anticiperen, waardoor aanvullende overgangsmaatregelen niet of in mindere mate nodig zijn. Deze situatie doet zich met name voor indien de nieuwe regel met uitgestelde werking wordt ingevoerd. Echter, ook bij onmiddellijke werking speelt dit aspect indien de wetgever bewust een lange periode heeft gelaten tussen de bekendmaking en de inwerkingtreding, zodat sprake is van uitgestelde inwerkingtreding en uitgestelde werking kan worden voorkomen. Bij gebruikmaking van terugwerkende kracht is de bekendmaking met name van belang indien door middel van de werkingsregel terugwerkende kracht een negatief aankondigingseffect (par. 8.2.1.1) moet worden voorkomen.

Om de belastingplichtige zekerheid te verschaffen over het antwoord op de vraag of het nieuwe regime ook op hem van toepassing wordt, dienen overgangsmaatregelen eveneens behoorlijk bekend te worden gemaakt. Eerst als belastingplichtigen op de hoogte zijn van de volledige inhoud van het overgangsregime, kunnen zij immers bepalen of, en zo ja, op welke wijze zij op de invoering van het nieuwe regime reageren.

Teneinde te voorkomen dat een nieuwe regel reeds tot rechtsgevolgen heeft geleid zonder dat de belastingplichtige hiervan kennis had, is het van belang dat betrokkenen daadwerkelijk op de hoogte konden zijn van die nieuwe regel.1 In aanwijzing 175 AR is dan ook terecht voorgeschreven dat de inwerkingtredingsdatum in elk geval ligt na de feitelijke verkrijgbaarstelling van het Staatsblad. Het uitgangspunt dat niet de op het Staatsblad vermelde datum bepalend is, doch dat de feitelijke verkrijgbaarheid een rol speelt, ligt enigszins in lijn met rechtspraak van het HvJ EG en het Bundesverfassungsgericht. Beide instanties hanteren als regel dat het vermoeden bestaat dat een regel is bekendgemaakt op de datum die is vermeld op het Publicatieblad of Gesetzblat, doch dat dat vermoeden weerlegbaar is.2 Volgens de toelichting bij de Aanwijzingen voor de regelgeving is het Staatsblad reeds verkrijgbaar op de dag van uitgifte. Naar mijn mening kan in dit kader beter als uitgangspunt worden gehanteerd het moment waarop rechtssubjecten daadwerkelijk toegang krijgen tot het Staatsblad. Vandaag de dag is dat het moment van publicatie van het Staatsblad op de publicatiesite van de overheid.3

Dikwijls wordt in verband met overgangsrecht het beginsel van kenbaarheid genoemd. Doorgaans wordt daarbij niet gedoeld op het vereiste van bekendmaking van regelgeving, maar wordt tot uitdrukking gebracht dat belastingplichtigen hun rechtspositie moeten kunnen inschatten. Zo wordt in een advies van de Raad van State het volgende vermeld: 4

Het kenbaarheidsvereiste waarover de Raad van State spreekt, komt niet overeen met het hier besproken beginsel van behoorlijke bekendmaking, maar heeft betrekking op de voorzienbaarheid van een wetswijziging. Het door de Raad van State bedoelde kenbaarheidsvereiste reken ik daarom tot het beginsel van eerbiediging van gerechtvaardigde verwachtingen dat is behandeld in hfdst. 5.