Einde inhoudsopgave
Aftrek van BTW als (belaste) omzet ontbreekt (FM nr. 134) 2010/2.7.4
2.7.4 De fictieve heffingen
dr. S.T.M. Beelen, datum 01-03-2010
- Datum
01-03-2010
- Auteur
dr. S.T.M. Beelen
- JCDI
JCDI:ADS297067:1
- Vakgebied(en)
Omzetbelasting / Algemeen
Omzetbelasting / Aftrek en teruggaaf
Europees belastingrecht / Richtlijnen EU
Voetnoten
Voetnoten
De fictieve levering van art. 3, lid 1, letter g, Wet OB (oud) was een onvolledige implementatie van art. 5, lid 6, Zesde richtlijn. Zie hierover ook Bijl, Van Hilten, Van Vliet, Europese BTW en Nederlandse omzetbelasting, Derde geheel herziene druk, onderdeel 4.2.11.2.
In de Nota naar aanleiding van het verslag, Belastingplan 2007, kamerstuk 30804, nr. 8, blz. 38, zegt de staatssecretaris hierover: ‘Anders dan de NOB aanneemt, is het geen omissie dat in het voorgestelde artikel 3, achtste lid, van de Wet OB, gesproken wordt van een “onttrekking voor bedrijfsdoeleinden”. Noch de Zesde Richtlijn in de verschillende taalversies, noch het richtlijnvoorstel inzake de “recast” van de Zesde Richtlijn spreken over een ‘onttrekking voor andere dan bedrijfsdoeleinden’, zoals volgens de NOB zou zijn bedoeld. De strekking van artikel 3, derde en achtste lid, is dan ook om in beginsel alle om-nietverstrekkingen van goederen te belasten, tenzij het gaat om kleine zakelijke onttrekkingen in de vorm van geschenken van geringe waarde of van monsters.’
Dit geldt in ieder geval voor art. 3, lid 3, letter a, en art. 4, lid 2, letter a, omdat aan deze fictieve heffingen alleen kan worden toegekomen als voor het onttrokken of gebruikte goed recht op volledige of gedeeltelijke aftrek van voorbelasting is ontstaan. Art. 4, lid 2, letter b, stelt deze laatste eis niet. In de MvT bij het Belastingplan 2007 (kamerstuk 30 804) wordt hierover op blz. 60 het volgende opgemerkt: ‘Voor de volledigheid zij er op gewezen dat het hier uitsluitend gaat om diensten die de ondernemer zelf als zodanig verricht. Door de ondernemer ingekochte diensten die vervolgens door hem worden bestemd voor de doeleinden, genoemd in artikel 4, tweede lid, onderdeel b, vallen niet onder de toepassing van laatstgenoemde bepaling.’ Dit standpunt heeft tot gevolg dat bijvoorbeeld privégebruik van gehuurde goederen of ingekochte diensten (zoals telecomdiensten) niet onder de werking van de interne dienst vallen. De redactie Vakstudie Nieuws (V-N 2006/64.2) en Van Zadelhoff (Consumptief verbruik via de zaak en BTW, WFR 2006, blz. 1289) plaatsen vraagtekens bij de juistheid van het standpunt van de staatssecretaris.
Zie hiervoor noot 47 (hoofdstuk 2).
Tot 1 januari 2007 had Nederland de belastbare feiten van art. 5, lid 6, Zesde richtlijn (thans: art. 16 btw-richtlijn) en art. 6, lid 2, Zesde richtlijn (thans: art. 26 btw-richtlijn) slechts beperkt in haar wetgeving opgenomen.1 Zoals hiervoor al beschreven werd Nederland door het Charles/Charles-Tijmens-arrest gedwongen om ook de fictieve heffingen over te nemen. Art. 3, lid 3, letter a, wet, dat de omzetting is van art. 16, btw-richtlijn, luidt als volgt:
3. Met een levering onder bezwarende titel als bedoeld in artikel 1, onderdeel a, worden gelijkgesteld:
a. het door een ondernemer aan zijn bedrijf onttrekken van een goed dat hij voor eigen privé-doeleinden of voor privé-doeleinden van zijn personeel bestemt, dat hij om niet verstrekt of, meer in het algemeen, dat hij voor andere dan bedrijfsdoeleinden bestemt, ingeval met betrekking tot dat goed of de bestanddelen daarvan recht op volledige of gedeeltelijke aftrek van de belasting is ontstaan;
Art. 3, lid 8, wet, bepaalt:
8. Voor de toepassing van het derde lid, onderdeel a, worden onttrekkingen van goederen om voor bedrijfsdoeleinden te dienen als geschenken van geringe waarde of als monster, niet als een levering onder bezwarende titel beschouwd.
Art. 4, lid 2, wet, dat de omzetting is van art. 26 btw-richtlijn, luidt als volgt:
2. Met een dienst verricht onder bezwarende titel als bedoeld in artikel 1, onderdeel a, worden gelijkgesteld:
a. het gebruiken van een tot het bedrijf behorend goed voor privé-doeleinden van de ondernemer of van zijn personeel, of, meer in het algemeen, voor andere dan bedrijfsdoeleinden, wanneer voor dit goed recht op volledige of gedeeltelijke aftrek van de belasting is ontstaan;
b. het om niet verrichten van diensten door de ondernemer voor eigen privé-doeleinden of voor privé-doeleinden van zijn personeel, of, meer in het algemeen, voor andere dan bedrijfsdoeleinden.
De werkingssfeer van deze fictieve heffingen lijkt zeer ruim; nagenoeg alle verstrekkingen om niet lijken op het eerste gezicht door een fictieve heffing getroffen te kunnen worden.2 De fictieve heffingen behelzen in materiële zin aftrek-correcties die in Nederland grotendeels werden gerealiseerd door het Bua.3
Nederland wilde echter geen afscheid nemen van het Bua en bepaalde daarom in het per 1 januari 2007 aan de wet toegevoegde art. 16a:
Art. 16a. Ter zake van prestaties als bedoeld in artikel 3, derde lid, onderdelen a en c, en artikel 4, tweede lid, wordt de belasting niet verschuldigd indien het gebruik betreft als bedoeld in de op artikel 15, zesde lid, tweede volzin, gebaseerde ministeriële regeling of indien het prestaties betreft als bedoeld in het op artikel 16, eerste lid, gebaseerde koninklijk besluit.
Zeker nu, zoals gezegd, het Bua zo zwaar onder vuur ligt4 is de vraag of teruggevallen kan worden op de fictieve heffingen wanneer weliswaar sprake is van een prestatie als bedoeld in het Bua maar niet aan de Bua-correctie wordt toegekomen omdat het Bua met betrekking tot die prestatie onverbindend blijkt te zijn. Daarnaast lijkt het bereik van de fictieve heffingen aanzienlijk ruimer dan het bereik van het Bua. De vraag is of dit werkelijk zo is of dat de schijn bedriegt. Op beide vragen kom ik terug in de hoofdstukken 4 en 5.