11.2.6.2 Verhoor: karakter en reikwijdte

Opvallend aan de formulering van art. 5:10a Awb is dat zowel het zwijgrecht als de cautieplicht is gekoppeld aan het verhoor. Onder een dergelijk verhoor wordt blijkens de wetsgeschiedenis verstaan: een mondelinge ondervraging met het oog op het opleggen van een bestraffende sanctie.1 Een inhoudelijk of procedureel artikel dat het verhoor als zodanig regelt, ontbreekt echter geheel.2 Ook de fiscaal-beleidsmatige uitwerking in paragraaf 14 BBBB voegt inhoudelijk weinig toe. Volgens de wetsgeschiedenis van art. 5:10a Awb moet materieel en objectief worden getoetst of en wanneer er sprake is van een verhoor. Het subjectieve inzicht van de verhorende ambtenaar is dus niet doorslaggevend.3 Hiermee komen (terecht) ook hoorzittingen in bezwaar of andere mondelinge contacten binnen bereik van het zwijgrecht en de cautie.4

In het verlengde daarvan behoren naar mijn mening ook schriftelijke vormen van verhoor, zoals (het beantwoorden van) een vragenbrief of e-mail van de inspecteur, onder de wettelijke regeling te vallen.5 De vorm waarin een verklaring wordt gegeven, doet er bezien vanuit het nemo tenetur-beginsel immers niet toe.6 Een dergelijke, ruime interpretatie volgt echter niet rechtstreeks uit de wetsgeschiedenis, die het verhoor in beginsel7 lijkt te beperken tot mondelinge ondervragingen.8 Ook volgens de Hoge Raad dekt een ‘verhoor’ in de zin van art. 5:10a Awb alleen situaties waarin ‘anders dan schriftelijk’ vragen worden gesteld.9 Naar mijn mening blijft daardoor de categorie real evidence ten onrechte buiten het zwijgrecht.10

Iets dergelijks geldt voor het zwijgrecht en de cautie van art. 8:28a Awb. Uit lid 2 volgt dat het ook in de beroepsfase moet gaan om een ‘verhoor’-situatie, die opnieuw niet nader in de Awb is uitgewerkt. Verder beperkt lid 1 de toepasselijkheid tot het afleggen van verklaringen op grond van art. 8:27 en art. 8:28 Awb. Dat betekent dat het zwijgrecht naar de letter van de wet alleen geldt in gevallen waarin de boeteling hetzij is opgeroepen om in persoon (of bij gemachtigde) te verschijnen hetzij is verzocht om schriftelijke inlichtingen te geven. Het zwijgrecht en de cautie zouden in de beroepsfase dus niet gelden tijdens het onderzoek ter zitting, als de boeteling daar vrijwillig11 verschijnt.12 De Hoge Raad heeft in 2019 echter anders bepaald: de cautie moet worden gegeven in alle gevallen waarin anders dan schriftelijk vragen aan de belanghebbende worden gesteld die betrekking hebben op een bestuurlijke boete.13 Dat geldt dus ook voor de mondelinge behandeling ter zitting van zaken waarin een bestuurlijke boete aan de orde is.14 De Hoge Raad verwees hierbij niet alleen naar de parlementaire geschiedenis van de Awb, maar nadrukkelijk ook naar de uitwerking van de cautie in het Nederlandse strafprocesrecht (het zwijgrecht van de verdachte op de terechtzitting is daar (wél) afzonderlijk en uitdrukkelijk opgenomen in de wet).15

Opvallend is dat in art. 8:28a lid 1 Awb een koppeling wordt gemaakt met de schriftelijke inlichtingenverplichting van art. 8:28 Awb. In de beroepsfase gelden het zwijgrecht en de cautieplicht dus kennelijk wél voor schriftelijk afgelegde verklaringen. Ook vanuit dit perspectief is het naar mijn mening vreemd om de reikwijdte van art. 5:10a Awb te beperken tot mondelinge ondervragingen. In het hiervoor bedoelde arrest uit 2019 manoeuvreerde de Hoge Raad handig om dit punt heen.16

Ten aanzien van de vraag vanaf wanneer het zwijgrecht kan worden ingeroepen, lijkt de Awb-wetgever te hebben willen aansluiten bij het moment waarop de overheid de keuze heeft gemaakt om een bestraffende sanctie op te leggen.17 Naar mijn mening sluit dat moment niet goed aan op de leer van de pending or anticipated criminal proceedings die het EHRM hanteert.18 In plaats van het perspectief van de overheid gaat het EHRM immers uit van het perspectief van de verdachte.19

Een andere lacune van de wettelijke regeling is dat deze geen duidelijkheid geeft over de categorie gemengde vragen. Uit de wetsgeschiedenis van de fiscaalrechtelijke voorloper van art. 5:10a Awb bleek dat de toenmalige bepaling alleen zag op vragen die uitsluitend de boete betreffen (dus op zuivere boetevragen).20 Het heeft er alle schijn van dat de wetgever van de Vierde Tranche Awb deze opvatting heeft overgenomen.21 Het zwijgrecht geldt volgens de wetgever namelijk niet ‘bij vragen die (tevens) zijn gericht op andere bestuurstaken, zoals bijvoorbeeld de belasting- of premieheffing.’22

De belastingplichtige moet vragen met (ook) een heffingsbelang volgens de wetgever dus steeds beantwoorden, ongeacht de vraag of hij zichzelf daarmee wellicht zou belasten. Naar mijn mening zouden zuivere boetevragen in deze opvatting alleen vragen kunnen zijn die louter de schuldgradatie betreffen.23 Alle andere vragen hebben immers, al dan niet via de grondslagkoppeling, (tevens) betrekking op de heffing.24 Het bereik van het zwijgrecht is in deze opvatting dan ook uiterst gering.25 Volgens de Staatssecretaris van Financiën kan de belastingplichtige zich in het kader van het schuldonderzoek (het onderzoek naar de verwijtbaarheid van reeds geconstateerde onjuistheden) beroepen op het zwijgrecht.26 Ook de staatssecretaris lijkt dus deze beperkte opvatting te huldigen. Overigens kan worden verdedigd dat een zwijgrecht ten aanzien van zuivere boetevragen helemaal niet nodig is, omdat daarvoor de informatieverplichtingen van art. 47 AWR niet gelden en de boeteling dus toch al niet verplicht is om te antwoorden.27 Dit kan anders worden als art. 67h AWR in 2025 wordt gewijzigd door daarin een expliciete wettelijke basis voor het opvragen en verstrekken van belastende informatie op te nemen.28

De Hoge Raad lijkt de lijn van de wetgever te volgen. Vragen die relevant zijn voor de heffing – en dus later het begaan van het kale beboetbare feit kunnen onderbouwen – zijn volgens de Hoge Raad geen vragen ‘met het oog op het opleggen van een boete’.29 Vermoedelijk is de Hoge Raad dus ook van mening dat het zwijgrecht en de cautie alleen gelden voor zuivere boetevragen.

Dat het zwijgrecht van art. 5:10a Awb zich kennelijk niet uitstrekt tot gemengde vragen, is in het licht van het nemo tenetur-beginsel problematisch. Uit de jurisprudentie van het EHRM volgt immers eerder het tegendeel: het is volgens het EHRM van weinig belang wat de precieze grondslag of het doel is van de gestelde vragen: waar het om gaat is of de antwoorden daarop in potentie incriminerend kunnen worden gebruikt.30 Ook lijkt het zwijgrecht op grond van de letterlijke wettelijke formulering beperkt te blijven tot verklaringen ‘omtrent de overtreding’. Uit de jurisprudentie van het EHRM destilleer ik een veel ruimer bereik: de potentieel incriminerende betekenis kan bijvoorbeeld ook besloten liggen in verklaringen die de geloofwaardigheid en betrouwbaarheid van de verdachte in diskrediet te brengen, zonder dat een direct verband met het beboetbare feit zelf bestaat.31

Ook het HvJ EU komt op basis van de jurisprudentie van het EHRM tot de conclusie dat het zwijgrecht niet is beperkt tot bekentenissen of anderszins rechtstreeks belastende verklaringen, maar ook van toepassing is op ‘informatie over feitelijke kwesties die later kan worden gebruikt om de tenlastelegging te staven’.32