6.2.5 Borgtochtvergoedingen

Als een aanmerkelijkbelanghouder zich borg stelt voor schulden van de vennootschap zal in zakelijke verhoudingen hiervoor een vergoeding worden ontvangen. Onder het tot 1 januari 1997 geldende regime werden dergelijke vergoedingen slechts in uitzonderingsgevallen tot het inkomen gerekend, nl. indien er sprake was van een periodieke uitkering. Eenmalige vergoedingen voor het aangaan van borgtocht waren in het tot 1 januari 1997 geldende regime niet belast, tenzij er sprake was van onzakelijk handelen en er derhalve sprake was van een (verkapte) dividenduitdeling.1 In het nieuwe regime per 1 januari 1997 wordt een ontvangen vergoeding voor het aangaan van borgtocht voor schulden van de vennootschap waarin de belastingplichtige ((on)middellijk) een aanmerkelijk belang heeft, ingevolge art. 20b, eerste lid, onderdeel d, Wet IB tot de reguliere voordelen wordt gerekend.2 Ik neem aan dat een onzakelijke als een verkapte dividenduitdeling aan te merken borgtochtvergoeding niet wordt belast op de voet van art. 20b, eerste lid, onderdeel d, Wet IB doch op de voet van art. 20a, eerste lid, onderdeel a, Wet IB.3

Wordt de aanmerkelijkbelanghouder vervolgens als borg aangesproken, dan verkrijgt hij een regresvordering op de vennootschap. Deze schuldvordering -met een verkrijgingsprijs ter grootte van de nominale waarde - behoort ingevolge de zgn. meetrekregeling van art. 20a, vierde lid, Wet IB (zie hoofdstuk 5, onderdeel 5.3) eveneens tot het aanmerkelijk belang. Is de vennootschap niet in staat deze vordering te voldoen, dan zal uiterlijk op het tijdstip van ontbinding van de vennootschap een negatief vervreemdingsvoordeel worden geconstateerd (art. 20c, zestiende lid, Wet IB, zie hoofdstuk 8, onderdeel 8.4.2.3). Het zou naar het oordeel van de staatssecretaris van Financiën, gelet op deze fiscale behandeling van de regresvordering, onevenwichtig zijn, indien de voordelen die de borg geniet ter zake van het aangaan van borgtocht buiten de belastingheffing zouden blijven.4 Mijns inziens is op deze wijze een sluitende en passende fiscale regeling verkregen.

In sommige situaties kunnen verliezen uit borgtocht tot de aftrekbare kosten van dienstbetrekking worden gerekend. Dit is onder meer het geval als de belastingplichtige zich ter behoud van zijn dienstbetrekking borg heeft gesteld voor de schulden van de vennootschap.5 Hierin heeft de nieuwe aanmerkelijkbelangregeling geen wijziging gebracht; inkomsten uit arbeid hebben ook voorrang op de winst uit aanmerkelijk belang (art. 22, vijfde lid. Wet IB).6 Teneinde te vermijden dat een verlies uit borgtocht zowel onder de aftrekbare kosten van dienstbetrekking als in de vorm van een waardeloos gebleken regresvordering (negatief vervreemdingsvoordeel) in mindering op het inkomen kan worden gebracht, bevat art. 20c, veertiende lid, Wet IB een aanvullende regeling, ingevolge welke de verkrijgingsprijs van de schuldvordering wordt verminderd met het bedrag dat de belastingplichtige als aftrekbare kosten of als persoonlijke verplichtingen in aanmerking heeft kunnen nemen (zie hoofdstuk 8, onderdeel 8.4.2.1).