Sfeerovergangen in de winstsfeer (FM nr. 172) 2022/3.4.3.2.1:3.4.3.2.1 De eliminatie van subjectieve elementen

Sfeerovergangen in de winstsfeer (FM nr. 172) 2022/3.4.3.2.1

3.4.3.2.1 De eliminatie van subjectieve elementen

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Bij het laatste element gaat het tot slot om de meestbiedende gegadigde. Hierbij moeten subjectieve elementen worden geëlimineerd, zoals persoonlijke omstandigheden. Een potentiële verkoper wordt door de IVS omschreven als degene die wil verkopen maar niet tegen elke prijs:

‘Door een bereidwillige verkoper betekent noch een overdreven enthousiaste, noch een gedwongen verkoper die bereid is tegen elke prijs te verkopen, noch iemand die bereid is op een prijs te wachten die in de huidige marktomstandigheden niet als redelijk wordt beschouwd. De bereidwillige verkoper is gemotiveerd om het actief na een behoorlijke marketing tegen marktvoorwaarden te verkopen tegen de beste prijs die hij er op de vrije markt voor kan krijgen, welke prijs dat ook moge zijn. De feitelijke omstandigheden van de werkelijke eigenaar maken geen deel uit van deze beschouwing, omdat de bereidwillige verkoper een hypothetische eigenaar is.’1

In de IVS wordt ook ingegaan op de positie van de koper. Bepaald is dat ervan uit moet worden gegaan dat sprake is van een bereidwillige koper. De bereidwillige koper is gemotiveerd om te kopen, maar hij is daartoe niet gedwongen. De koper is noch overdreven enthousiast, noch vastberaden om tegen elke prijs te kopen.2 De feitelijke omstandigheden van de eigenaar maken hier geen deel van uit. De IVS schrijft dus voor dat subjectieve elementen, zoals persoonlijke omstandigheden, moeten worden geëlimineerd. Een potentiële koper wordt dus door de IVS omschreven als degene die wil kopen maar niet tegen elke prijs. Fiscaal gezien wordt hier echter niet zonder meer bij aangesloten. In het zogenoemde buurmanarrest lijkt de Hoge Raad hiervan af te wijken. In casu was een buurman bereid om meer te betalen onder het mom van ‘buurmans erf is slechts eenmaal te koop’. De Hoge Raad overwoog dat in dat geval de overeengekomen prijs – die is gebaseerd op persoonlijk omstandigheden – wel de waarde in het economische verkeer reflecteert.3 Ik citeer de Hoge Raad:

‘In het algemeen wijkt immers een tussen van elkaar onafhankelijke partijen overeengekomen koopprijs niet af van de waarde in het economische verkeer van het verkochte goed. De door het Hof vastgestelde omstandigheden rechtvaardigen niet te dezen een uitzondering op deze regel aan te nemen, omdat de aanwezigheid van een buurman als bijzondere gegadigde behoort tot de factoren die de waarde in het economische verkeer van de grond bepalen.’

De waarde kan echter ook worden beïnvloed doordat de gebruiksmogelijkheden door maatschappelijke opvattingen worden ingeperkt. Illustratief is hiervoor het grafrechtarrest, dat is gewezen in het kader van de vermogensbelasting.4 In casu werd de mogelijkheid om een grafrecht te verkopen verwaarloosd, omdat dit in het maatschappelijk verkeer niet geschikt is voor overdracht:

‘dat nu, al zou het onderhavige grafrecht rechtens overdraagbaar zijn, het in het maatschappelijk verkeer de geschiktheid om door die overdraagbaarheid in geld te worden omgezet niet bezit, nu het graf, waarop het recht betrekking heeft, reeds in gebruik is genomen;

dat dit recht daarom niet kan worden gerekend tot de zaken, welke geldswaarde hebben in den zin van het tweede lid van art. 3 VB en mitsdien niet bij de vaststelling van het vermogen op den tweeden peildatum in aanmerking had mogen worden genomen;’

In het zogenoemde kleimodderschiparrest en het studievriendenarrest heeft de Hoge Raad ook de persoonlijke omstandigheden laten meespelen.5 In het maatschappelijke verkeer kan het ongepast zijn om een bepaalde handeling te verrichten.6 In het kleimodder-arrest werd voor de rijkste vrouw van het dorp de verkoopwaarde van een boot niet in aanmerking genomen, omdat zij deze waarde alleen maar kon realiseren, indien zij een oude zeeschipper op straat zou zetten. In het zogenoemde studievrienden-arrest heeft de Hoge Raad tevens overwogen dat een geforceerde inning van een vordering op een studievriend buiten aanmerking bleef. Ook hierbij refereert de Hoge Raad aan de maatschappelijk opvattingen:

‘dat als zodanige objectieve factor ook is te beschouwen het feit, dat, gelet op den oorsprong der vordering en de verhouding van partijen, naar maatschappelijke opvatting de schuldeiser niet kan overgaan tot een geforceerd executeren van zijn vordering, doch, al is aandrang tot betalen niet uitgesloten, practisch heeft af te wachten, of de schuldenaar zich in staat acht om de vordering te voldoen;’

Van Dijck betoogt dat het goed gewaardeerd moet worden op het marktniveau waarop het belastbare feit zich afspeelt. Ook hier geldt dat de belastingwetgever – in tegenstelling tot de econoom – niet geïnteresseerd is in de objectieve waarde in abstracto, maar in de objectieve waarde bij een gegeven belastbaar feit. In het belastingrecht gaat het om de waarde van een goed in een concrete situatie.7 Hij betoogt tevens dat bij subjectieve belastingen een bepaald subject in de belastingheffing wordt betrokken, omdat hij draagkracht heeft, tot uitdrukking komend in de verwerving van inkomen, het bezit van vermogen, de verkrijging van schenkingen, erfenissen of loterijprijzen. Indien de waarde van een object bepaald moet worden voor de toepassing van een subjectieve belasting, dan ligt het voor de hand aan een waarde in subjectieve zin te denken. Bij de eindafrekeningswinst moet de geldwaarde van het going-concern geschat worden op het moment van overlijden, emigratie e.d. Bij overlijden constateert hij dat als enige zinvolle waarderingsmaatstaf overblijft de directe opbrengstwaarde, de opbrengst op het moment van overlijden bij verkoop van de onderneming.8 Bij de waardering moet slechts rekening worden gehouden met gebruiksmogelijkheden, die voor het subject een realiteitswaarde hebben.9

Uit bovengenoemde analyse blijkt dat de waarde kan worden beïnvloed doordat de gebruiksmogelijkheden door maatschappelijke opvattingen worden ingeperkt. Over het algemeen zal dit ertoe leiden dat de waarde lager is, omdat niet-reële aanwendingsmogelijkheden (die wellicht wel tot een hogere verkoopprijs zouden leiden) buiten beschouwing worden gelaten. Deze lijn is begrijpelijk. Uit het arrest over de waarde van een luipaardvel (BNB 2018/24), blijkt echter dat ook bij het ontbreken van een legale markt moet worden uitgegaan van de waarde in het economische verkeer. In dat geval moet de waarde op de zwarte markt worden bepaald. Ik acht dit onjuist. Het oordeel van de Hoge Raad in de eerdere aangehaalde jurisprudentie dat moet worden gekeken of het naar maatschappelijk oordeel geoorloofd is om een voordeel te genieten onderschrijf ik wel. Als dit niet het geval is, is immer ook geen sprake van een reële draagkrachtaanwas. Mijns inziens impliceert dit ook dat geen rekening hoeft te worden gehouden met alternatieve aanwendingsmogelijkheden als die vanuit de doelstelling van de belastingplichtige niet passend zijn. Een maatschappelijke onderneming zal haar beslissingen moeten nemen met inachtneming van de maatschappelijke doelstelling, waardoor bepaalde investeringen of aanwendingsmogelijkheden niet opportuun zijn.10

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.