4.3.4 De objectieve werking en de invulling van het opzetbegrip

Door de gedragsnorm dat een belastingplichtige bij een naar objectieve maatstaven pleitbaar standpunt zonder meer – ongeacht het weten en het automatisch daaruit volgende willen – redelijkerwijs kon menen juist te handelen ook voor opzetsituaties te laten gelden, heeft de belastingkamer van de Hoge Raad bewerkstelligd dat het bewust ingenomen pleitbare standpunt niet alleen tot het ontbreken van grove schuld, maar ook tot het ontbreken van opzet leidt.

Deze benadering van de belastingkamer van de Hoge Raad is opgekomen in een tijd waarin het opzetbegrip in bepaalde opzichten in het fiscale boeterecht een eigen invulling had. Met ingang van 1 juli 2009, met de introductie van de strafuitsluitingsgronden in het fiscale boeterecht, is er naar mijn mening echter een nieuwe situatie ontstaan. In het fiscale boeterecht zou, evenals in het strafrecht, zoals in het vorige hoofdstuk in de paragrafen 3.4.3.2 en 3.4.3.3 is uiteengezet, opzet uitsluitend aan de hand van het weten en het willen moeten worden vastgesteld. Zodra is bewezen dat de belastingplichtige op het moment van het doen van de aangifte heeft geweten en gewild dat zijn aangifte onjuist is of bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat zijn aangifte onjuist is, zou de conclusie dat er sprake is van opzet in beginsel onontkoombaar moeten zijn. Straffeloosheid kan dan vervolgens worden bereikt door de toepassing van een strafuitsluitingsgrond. Strafuitsluitingsgronden nemen in beginsel het eenmaal vastgestelde opzet echter niet meer weg, maar sluiten slechts de strafrechtelijke aansprakelijkheid uit.

Hiervan uitgaande is er geen ruimte meer om de zojuist genoemde gedragsnorm met haar objectieve werking in opzetsituaties te laten gelden.1 In plaats daarvan moet in het fiscale boeterecht, ook als de onjuiste aangifte is gebaseerd op een pleitbaar standpunt, worden beoordeeld of de belastingplichtige op het moment van het doen van de aangifte heeft geweten en gewild dat de aangifte onjuist is of bewust de aanmerkelijke kans op de onjuiste belastingaangifte heeft aanvaard.2 Dat hoeft echter niet in te houden, zoals in het vorige hoofdstuk in paragraaf 3.4.3.6.8 al opgemerkt, dat het bewust innemen van een pleitbaar maar mogelijk onjuist standpunt zonder meer tot voorwaardelijk opzet leidt.3 In hoofdstuk 6, in de paragrafen 6.3.2, 6.3.2.1 en 6.3.2.2, wordt hierop teruggekomen.