5.4.5.2 Overgang verhuurde onroerende zaak

De koerswijziging van de Hoge Raad in dit verband is dan ook terecht in mijn ogen. Naar mijn mening dient de economische activiteit die erin bestaat dat een lichamelijke of onlichamelijke zaak (of vermogensbestanddeel) wordt geëxploiteerd niet anders te worden behandeld dan ‘normaal’ ondernemerschap.

Naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad van 2008 zou hooguit nog kunnen worden gediscussieerd over de vraag of overgang van een onroerende zaak, met één of meer huurcontracten nu steeds kan worden aangemerkt als een overgang van een algemeenheid van goederen.

Ten eerste kan in dit verband de vraag worden opgeworpen of de overgang van een enkele onroerende zaak met een enkel huurcontract, evenals de overgang van een bedrijfsverzamelgebouw met verschillende units en verschillende huurcontracten, als een algemeenheid van goederen moet worden aangemerkt. Naar mijn idee is dit zonder twijfel het geval. Immers, indien de eigenaar van een onroerende zaak, deze tegen niet-symbolische vergoeding ter beschikking stelt van een derde, is sprake van een belastbare activiteit, die de eigenaar van het pand tot belastingplichtige voor de btw maakt. Indien die onderneming, de onroerende zaak met het huurcontract, vervolgens wordt overgedragen aan een derde, is sprake van de overgang van alle noodzakelijke elementen om die onderneming op eigen kracht te laten functioneren. Indien de verkrijger de intentie heeft de verhuur voort te zetten dient de geruisloze overgang te worden toegepast. Bovendien is in de overwegingen van het arrest van de Hoge Raad van 6 juni 2008 geen enkele aanwijzing te vinden die de conclusie zou ondersteunen dat de Hoge Raad tot een ander oordeel was gekomen indien een enkele onroerende zaak met een enkel huurcontract zou zijn overgedragen. Als mogelijk argument zou kunnen gelden dat bij overdracht van een enkel pand met een enkel huurcontract geen sprake is van ‘lichamelijke en eventueel onlichamelijke zaken’ in de zin van het arrest Zita Modes, maar van één lichamelijke en één onlichamelijke zaak. Van een algemeenheid van goederen is echter sprake indien een samenstel van zaken bestaat dat de verkrijger op zichzelf in staat stelt een economische activiteit voort te zetten. In voorkomend geval kan dat met één lichamelijke en één onlichamelijke zaak. Voor zover daar tegenin zou worden gebracht dat de aanduiding algemeenheid van goederen, steeds meerdere goederen vereist in de zin van artikel 14 Btw-richtlijn, dan wijs ik erop dat het Hof van Justitie de ‘overgang van een algemeenheid van goederen’ als één Unierechtelijk begrip heeft aangemerkt, waarbij uit het arrest Zita Modes blijkt dat het woord ‘goederen’ daarin niet slechts in de zin van artikel 14 Btw-richtlijn moet worden geïnterpreteerd, maar bijvoorbeeld ook onlichamelijke zaken kan omvatten. Het is daarmee te kort door de bocht te veronderstellen dat alleen een algemeenheid van goederen kan bestaan indien meerdere goederen in de zin van artikel 14 Btw-richtlijn worden overgedragen. Het doel van de geruisloze overgang en de fiscale neutraliteit verzetten zich naar mijn idee bovendien tegen een dergelijke uitleg.

Wanneer een pand gedeeltelijk reeds wordt verhuurd en gedeeltelijk nog niet, kan de geruisloze overgang voor het geheel worden toegepast voor zover voor de niet verhuurde gedeelten een met objectieve gegevens te ondersteunen voornemen bestaat om ook die gedeelten te exploiteren. Een pand dat in het geheel nog niet wordt verhuurd of anderszins geëxploiteerd kan niet binnen de reikwijdte van de geruisloze overgang worden overgedragen. Dan is immers slechts sprake van de overgang van één lichamelijke zaak.

Ten tweede kan de vraag worden gesteld in hoeverre sprake kan zijn van de overgang van een algemeenheid van goederen indien de onderneming van de overdrager afwijkt van die van de verkrijger. Hierbij kan bijvoorbeeld worden gedacht aan een projectontwikkelaar die een pand ontwikkelt, een huurder vindt en het geheel overdraagt aan een belegger die de onroerende zaak verder zal exploiteren. De veronderstelling dat de aard van de normale activiteiten van de projectontwikkelaar (ontwikkelen en verkopen) enerzijds en de normale activiteiten van een belegger (investeren met het oog op rendement) anderzijds, de toepassing van de geruisloze overgang zou doorkruisen, is naar mijn overtuiging onjuist. Zodra de projectontwikkelaar immers een huurcontract sluit, met welk oogmerk dan ook, dan verricht hij de belastbare activiteit die bestaat uit de verhuur van een onroerende zaak.1 Wanneer die activiteit geheel wordt overgedragen vindt artikel 19 Btw-richtlijn toepassing. Een andere conclusie zou in strijd zijn met het objectieve karakter van de btw en met de objectbenadering zoals die leidend moet zijn bij toepassing van de geruisloze overgang. De fiscale neutraliteit, als wezenlijk kenmerk van de btw, verzet zich naar mijn idee bovendien eveneens tegen een onderscheid in btw-behandeling naargelang het oogmerk waarmee een huurcontract wordt aangegaan.