4.10.12 Dwingend bestemmingsverband

Belastingregelingen vallen niet onder het staatssteunregime, tenzij zij de wijze van financiering van een steunmaatregel vormen en integraal deel uitmaken van zo’n maatregel.1 Dit is het geval wanneer de belastingregeling een dwingend bestemmingsverband legt tussen de belasting en de steun, in die zin dat de opbrengst van de belasting integraal voor de financiering van de steun is bestemd.2 Er bestaat geen dwingend verband tussen een belasting en de vrijstelling van die belasting, omdat de toepassing van een belastingvrijstelling en de omvang ervan niet afhankelijk zijn van de belastingopbrengst.3 Tezamen kunnen een belastingregeling en een steunmaatregel een met de gemeenschappelijke markt onverenigbare steunmaatregel opleveren, als niet voldaan wordt aan de toepassingsvoorwaarden van het steunregime.4 Deze beoordeling komt exclusief toe aan de EC, onder toezicht van het HvJ EG.5 Uit de algemene structuur van het EG-verdrag blijkt, dat de beslissing van de EC nooit strijdig mag zijn met specifieke verdragsbepalingen inzake binnenlandse belastingen.6

De financieringswijze van een steunmaatregel kan gevolgen hebben voor de mededinging op de gemeenschappelijke markt en het intracommunautaire handelsverkeer.

Daarom moet worden onderzocht of, en zo ja in welke mate, ook de financieringswijze verenigbaar is met de gemeenschappelijke markt in de zin van het steunregime. Dat moet gebeuren tezamen met de steunmaatregel zelf ‘het onderzoek naar een steunmaatregel (...) niet mag worden losgemaakt van het onderzoek naar de gevolgen aan de wijze van financiering verbonden’, aldus het HvJ EG.7

Het EG-verdrag staat niet toe de steunmaatregel in de eigenlijke zin des woords en de wijze van financiering afzonderlijk te bezien en deze laatste buiten beschouwing te laten wanneer zij, tezamen met de eigenlijke steunmaatregel, de regeling als geheel met de gemeenschappelijke markt onverenigbaar kan maken8, zoals is gebeurd in de Franse textiel-zaak (1970). De Franse regering steunt de Franse textielindustrie met een regeling ter bevordering van het onderzoek en van de vernieuwing van de industriële en commerciële structuren in de textielsector die stricto sensu verenigbaar met de gemeenschappelijke markt is. De textielregeling wordt gefinancierd met een bestemmingsbelasting die wordt geheven over zowel binnenlandse als buitenlandse textielgoederen. De belastingontvangsten worden geheel besteed aan de steunregeling, maar daarbij neemt de omvang van de steun automatisch toe met de stijging van de belastingopbrengst. Volgens het HvJ EG komt dit neer op duurzame steun tot een zodanig onvoorzienbaar en moeilijk te controleren bedrag, ‘dat de litigieuze wijze van financiering, waarbij de omvang van de nationale steun automatisch toeneemt met de stijging van de belastingopbrengst, met name ook met die op ingevoerde concurrerende produkten, een beschermende werking heeft welke verder gaat dan de steunverlening stricto sensu’.9

Naarmate ondernemers uit andere lidstaten zich inspanningen hebben getroost om door verbetering van afzetmethoden en door kostenbeheersing hun verkopen te doen toenemen, worden zij door deze bestemmingsbelasting gedwongen in meerdere mate bij te dragen aan de afzet van hun eigen concurrenten die zich bedoelde inspanningen niet in dezelfde mate hebben getroost.

De EC wil de Franse steunregeling als zodanig wel goedkeuren en ook de eraan gekoppelde bestemmingsbelasting blijkt als zodanig niet discriminerend, omdat zij tegen hetzelfde tarief, op dezelfde grondslag en op dezelfde wijze ongeacht herkomst van de goederen worden geheven. Maar de combinatie van steunmaatregel en heffing ontmoet in de ogen van de EC en het HvJ EG bezwaren. Door de navolgbare aanwending van de belastingontvangsten ten behoeve van de steunregeling treedt een te grote en vooral onbeheersbare beïnvloeding op van concurrentieposities op de Franse textielgoederenmarkt. De werking van een financieringsbron kan een steunmaatregel die op zichzelf toelaatbaar is, toch onverenigbaar maken met de gemeenschappelijke markt doordat ‘zijn storende werking wordt versterkt door een wijze van financiering welke de regeling als geheel met de ene markt en met het gemeenschappelijk belang onverenigbaar maakt’.10 Hiermee laat het HvJ EG de mogelijkheid open dat een op zichzelf verenigbare steunmaatregel juist door haar financieringswijze onverenigbaar is met de gemeenschappelijke markt.

Wanneer een nationale belastingregeling als financieringwijze van de steun integrerend deel uitmaakt van de steunmaatregel, strekken zich de gevolgen van het ongeoorloofd in werking hebben van de steunmaatregel gedurende de standstill-periode ook uit tot die belastingregeling.11 Als zo’n verband bestaat, heeft de opbrengst van de belasting rechtstreekse invloed op de omvang van de steun en bijgevolg op de beoordeling van de verenigbaarheid van deze steun met de gemeenschappelijke markt en dient de aanmelding van de steunmaatregel bij de EC óók de financieringswijze te omvatten.12 Het is immers niet uit te sluiten dat een steunmaatregel als zodanig verenigbaar met de gemeenschappelijk markt is, maar in combinatie met de financieringswijze niet verenigbaar.13 In die omstandigheden zijn de nationale autoriteiten in beginsel gehouden de in strijd met het gemeenschapsrecht geheven belasting te restitueren.14

Van een dwingend bestemmingsverband is geen sprake wanneer uit de tekst van de belastingwet niet blijkt dat zo’n dwingend verband tussen de belastingopbrengst en de steunmaatregel bestaat15, de opbrengst van een bestemmingsheffing aan meerdere doelen wordt besteed en de verdeling daarvan is overgelaten aan het discretionaire oordeel van de bevoegde autoriteiten16, of wanneer de opbrengst van de belasting geen enkele invloed heeft op de hoogte van de steun. Toekenning van de steun in de vorm van een belastingvrijstelling of compensatie van de door deze vrijstelling teweeggebrachte derving aan belastinginkomsten door een belastingverhoging in het kader van de begroting van de betrokken lidstaat, laat een dergelijk verband ook niet ontstaan.17 Belastingen zonder dwingend bestemmingsverband met de steunmaatregel mogen gedurende de standstill-periode gewoon worden geheven.

Een belastingregeling is overigens niet aan de toetsing aan het fiscaal discriminatieverbod onttrokken omwille dat zij de financieringswijze is van een – al dan niet goedgekeurde – steunmaatregel.18 Maar het zal ook niet helpen een steunmaatregel een fiscale vorm of sociaal doel te geven om die buiten het bereik van het steunregime te brengen19, omdat dan ‘in artikel 92 [artikel 87 EG] van het verdrag een bres zou worden geslagen en de Commissie in haar mogelijkheden tot duurzame controle zou worden benadeeld’.20

Zodra is vastgesteld, dat een belastingregeling strijdig is met het fiscaal discriminatieverbod en derhalve discriminerend is, behoeft een eventueel steunkarakter van de maatregel die door die belastingregeling wordt gefinancierd, niet meer te worden nagegaan, omdat die maatregel daardoor ook als discriminerend wordt gezien.21

Hoewel de rechtspraak een nauwe verwevenheid laat zien tussen beide regimes, heeft het fiscaal discriminatieverbod zijn eigen zelfstandige betekenis en voorrang op het staatssteunverbod. Een steunmaatregel in de vorm van een discriminatoire belastingmaatregel wordt vanzelfsprekend nimmer getolereerd.22 Mutatis mutandis valt een steunmaatregel die wordt gefinancierd met de opbrengst van een discriminatoire belastingregeling, zelf ook onder het fiscaal discriminatieverbod.23