4.10.16 Heffing tijdens standstill-periode

Zoals gezegd, mogen belastingen zonder dwingend bestemmingsverband met de steunmaatregel gedurende de standstill-periode gewoon worden geheven. Belastingregelingen met dwingend bestemmingsverband maken deel uit van de steunmaatregelen die zij financieren, zodat de heffing gedurende de standstill-periode niet mag aanvangen. De niet-inachtneming van de standstill-verplichting brengt de ongeldigheid, dat wil zeggen onrechtmatigheid, mee van alle handelingen waarbij steunmaatregelen ten uitvoer worden gelegd, derhalve ook met betrekking tot de heffing. Die ongeldigheid niet kan worden opgeheven, zelfs niet door een latere beschikking van de EC waarbij de betrokken steunmaatregelen verenigbaar met de gemeenschappelijke markt worden verklaard. Wanneer de nationale rechter een dergelijke inbreuk op het standstill-gebod, waarop belanghebbenden zich kunnen beroepen, vaststelt, moet hij ‘overeenkomstig het nationale recht alle consequenties trekken, zowel wat betreft de geldigheid van de handelingen tot uitvoering van de betrokken steunmaatregelen, als wat betreft de terugvordering van verleende financiële steun’.1

De betrokken lidstaat zal zich in een dergelijke situatie niet alleen moeten onthouden van uitvoeringsmaatregelen van de steunregeling, maar ook dienen af te zien van de heffing. Is gedurende de standstill-periode toch geheven of steun verleend of beide, dat moet de situatie worden hersteld ex tunc, dat wil zeggen dat de situatie van vóór de verlening van de onrechtmatige, met de gemeenschappelijke markt onverenigbare steun wordt hersteld. De nationale rechter is degene die met inachtneming van de omstandigheden moet nagaan of het beroep van een justitiabele tot herstel ex tunc kan worden toegewezen.2

De betrokken lidstaat is in beginsel verplicht de specifiek ter financiering van deze steun geheven belasting terug te betalen aan degenen van wie zij is geheven.3 Deze verplichting wortelt van oorsprong in een onrechtmatig geheven heffing van gelijke werking.4 De belasting is ongeoorloofd geheven omdat zij deel uitmaakt van een verboden steunmaatregel. De terugbetalingsverplichting is slechts gekoppeld aan heffingen die integrerend deel uitmaken van steunmaatregelen en om die reden tezamen met de steunmaatregel bij de EC moeten worden gemeld.5 Een belangrijke parallel is er met het fiscaal discriminatieverbod. De lidstaten zijn gehouden de terugbetaling te verzekeren van fiscaal discriminatoir geheven belastingen.6 De terugbetaling zelf is geen steunmaatregel.7

Terugbetaling kan niet worden gelast als aannemelijk is dat de betaalde belasting intussen reeds is afgewenteld op derden, via bijvoorbeeld de prijzen van gevoerde goederen of diensten.8 Een lidstaat mag nadat een bepaalde wettelijke regeling onverenigbaar met het verdrag is verklaard, geen procedureregels invoeren waardoor de mogelijkheden tot het vorderen van terugbetaling van belastingen die ten onrechte krachtens die wettelijke regeling zijn geheven, specifiek worden beknot.9

Het HvJ EG trekt de scheidslijn met het dwingende bestemmingsverband. De beslissing onderstreept de soevereiniteit die de lidstaten nog steeds toekomt op het terrein van binnenlandse belastingen. Het standstill-gebod op de uitvoering van de steunmaatregel laat het heffen van belastingen zonder dwingend bestemmingsverband met steunmaatregelen ongemoeid.10 Het is inderdaad ondenkbaar, dat de heffing van de Nederlandse IB zou worden stilgelegd en terugbetaald, wanneer zou blijken dat de nimmer als steunmaatregel gemelde landbouwvrijstelling de toetsing aan het steunregime niet doorstaat (quod non; de landbouwvrijstelling zal zo nodig de toetsing aan het staatssteunregime met glans doorstaan11).

Nu de heffing van belastingen zonder dwingend bestemmingsverband met een steunmaatregel tijdens de standstill-periode ongemoeid blijft, behoeft aan een reeks schier onoplosbare vragen niet meer te worden toegekomen.12 In de eerste plaats betreft dit, indien het verbod tot uitvoering van de steunmaatregel ook de bestemmingsheffing treft, het antwoord op de vraag voor welk deel degene aan wie de heffing wordt of is opgelegd, zich daartegen met een beroep op de rechtstreekse werking dan in rechte kan verzetten en voor welk deel de last door tijdsverloop via de prijzen van goederen en diensten intussen reeds op derden is afgewenteld. Het is bijzonder lastig en alleen naar de omstandigheden van de het concrete geval bepaalbaar of dat moet zijn het volle van hem geheven, niet afgewentelde bedrag of slechts het gedeelte dat overeenkomt met het deel van de opbrengst dat naar verwachting zal worden besteed of is gebleken te zijn besteed gedurende de periode tijdens welke de uitvoering van de steunmaatregel verboden is respectievelijk was dan wel naar ervaringsregelen en de gebruiken in de desbetreffende branche op derden is afgewenteld. Verder zou de vraag moeten worden beantwoord of uit het gemeenschapsrecht ook nog specifieke eisen voortvloeien met betrekking tot de wijze waarop moet worden bepaald welk deel van een heffing onder het standstill-verbod valt, indien het betreft een bestemmingsheffing waarvan de opbrengst is bestemd voor verschillende doeleinden, waarvoor naast de bestemmingsheffing ook andere financieringsbronnen bestaan, en welke doeleinden niet alle onder het beslag liggen van het staatssteunverbod, terwijl in de nationale heffingsregeling geen verdeelsleutel is aangegeven. Het zou ondoenlijk zijn algemene regels te geven om in een dergelijk geval dan het deel van de heffing dat kan worden toegerekend aan de financiering van de onder het steunverbod vallende steunmaatregel, schattenderwijs te bepalen naar het moment van opleggen van de bestemmingsheffing of uit te gaan van de naderhand bekend geworden gegevens omtrent de totale opbrengst van de bestemmingsheffing en de uitgaven die zijn gedaan voor de onderscheiden doeleinden. Dergelijke vragen zijn in ieder geval deels van hypothetische aard, voor de beantwoording waarvan de rechter moet kunnen beschikken over veel feitelijke gegevens.13