11.3.2.1 Het vertrouwensbeginsel

Bij de toepassing van het vertrouwensbeginsel spelen twee uitgangspunten een rol. Aan de ene kant moet recht worden gedaan aan het beginsel dat de belastingschuld voortvloeit uit de wet (legaliteitsbeginsel)1. Aan de andere kant dient rekening te worden gehouden met het beginsel dat door toedoen van de belastingadministratie vertrouwen bij de belastingplichtige is gewekt dat bescherming verdient. Dit vertrouwen kan worden gewekt door diverse gedragingen van de belastingadministratie.

Happé (blz. 112) spreekt over een spectrum, waarbij het ene uiteinde wordt gevormd door de gepubliceerde beleidsregels van de staatssecretaris van Financiën en het andere uiteinde door een nalaten van de inspecteur dat als een instemming kan worden opgevat met een bepaalde zienswijze van de belastingplichtige.

Uit HR 12 april 1978, BNB 1978/135, 136 en 137, volgt dat onder omstandigheden strikte toepassing van de (belasting)wet in die mate in strijd kan komen met een of meer beginselen van behoorlijk bestuur, dat die strikte wetstoepassing achterwege dient te blijven. Onder welke omstandigheden dit zich voordoet, zal van geval tot geval moeten worden bekeken door afweging van het beginsel dat de wet moet worden toegepast tegen één of meer in aanmerking komende beginselen van behoorlijk bestuur. Eén van de beginselen van behoorlijk bestuur is dat de belastingadministratie verwachtingen, welke zij bij een belanghebbende ten aanzien van een door haar te volgen gedragslijn heeft opgewekt en waarop deze zich in redelijkheid tegenover haar mag beroepen, honoreert. Aan dit beginsel moet bij een afweging als hiervóór vermeld, doorslaggevende betekenis worden toegekend, indien een belastingplichtige zodanig vertrouwen heeft mogen ontlenen aan uitlatingen. In dat geval moet de aanslag overeenkomstig dat gewekte vertrouwen worden vastgesteld.

Door de belastingadministratie gewekt vertrouwen kan worden beëindigd. Happé (blz. 151) betoogt in dit kader:

Een vergelijkbaar standpunt wordt ingenomen door A-G Wattel in zijn conclusie voor HR 14 juni 2000, V-N 2000/28.3:

Hoewel het de belastingadministratie derhalve in beginsel is toegestaan gewekt vertrouwen te beëindigen, mag zulks niet met terugwerkende kracht geschieden. Aan de hand van HR 3 februari 1993, BNB 1993/133, kan worden geïllustreerd wanneer het vertrouwen met terugwerkende kracht teniet wordt gedaan. Het ging in die zaak om de passivering van een VUT-aanspraak. In 1984 had belanghebbende, een BV, haar directeur/enig-aandeelhouder een aanspraak op een zogenoemde VUT-regeling toegekend. Belanghebbende heeft de waarde van die VUT-verplichting ten laste van haar resultaat over 1984 gebracht. In de procedure met betrekking tot de aanslag vennootschapsbelasting 1984 kwam vast te staan, dat belanghebbende de VUT-aanspraak aan haar directeur/aandeelhouder heeft toegekend, niet ter zake van de door deze voor haar verrichte arbeid, doch uit hoofde van zijn aandeelhouderschap. Voor een passivering ten laste van de winst was in 1984 in zoverre geen plaats. Echter, in de procedure kwam voorts vast te staan dat belanghebbende aan uitlatingen van de inspecteur het vertrouwen heeft mogen ontlenen dat deze akkoord zou gaan met de passivering van de VUT-aanspraak. Voor 1984 moet derhalve worden toegestaan – hoewel de wet daartoe niet de ruimte biedt – dat in de eindbalans van belanghebbende een passiefpost ter zake van de VUT-aanspraak wordt opgenomen. Indien deze onjuiste passivering – die ertoe heeft geleid dat het eindvermogen van 1984 (het laatstvastgestelde jaar) onjuist is berekend – in 1985 (het oudste nog openstaande jaar) door toepassing van de foutenleer wordt hersteld, wordt het vertrouwen met terugwerkende kracht beëindigd. In dat geval is immers in wezen een situatie ontstaan die gelijk is aan het geval, waarin geen toezegging bestond tot de vorming van de passiefpost.