15.10 Samenloop Nederlandse vennootschapsbelasting en inkomstenbelasting

Aangezien de APV-regeling niet integraal doorwerkt naar de Wet Vpb, kan zich de situatie voordoen dat het APV vennootschapsbelastingplichtig is. Aangezien het toepassingsbereik van de toerekeningsstop van artikel 2.14a lid 7 Wet IB 2001 thans zeer beperkt is, aangezien hiervoor een onderneming bij het APV zelf vereist is, is de inbrenger tevens belastingplichtig ter zake van het APV-vermogen (ik ga uit van een binnenlands belastingplichtige inbrenger). Op dit moment is er geen regeling die deze samenloop wegneemt en ontstaat dubbele heffing.1 Dit is mijns inziens niet terecht en het vormt een belemmering bij het instellen van een APV, die weggenomen zou moeten worden. Redelijk is dat slechts eenmaal wordt geheven en het wegnemen van deze samenloop in heffing doet ook niet af aan de antimisbruikdoelstelling van de APV-regeling; ook voor het doel volstaat dat één maal belasting geheven wordt. Derhalve is sprake van een knelpunt, dat veroorzaakt wordt door een onvolkomenheid in de wetgeving.2

Een vrij verstrekkende benadering om deze samenloop weg te nemen is de APV-regeling ook te laten doorwerken naar de Wet Vpb. Een als APV kwalificerende entiteit kan dan niet langer een subject voor de vennootschapsbelasting zijn en er resteert slechts de heffing van inkomstenbelasting bij de inbrenger. De wetgever heeft bij de invoering van de APV-regeling echter duidelijk niet voor deze benadering gekozen. Een vraag lijkt mij ook of sprake kan zijn van negatieve consequenties voor de verdragstoepassing, indien Nederland het APV fiscaal negeert, terwijl dit door de verdragspartners als belastingsubject erkend wordt. Mogelijk is dan het gevolg van een combinatie van geen onderworpenheid bij het APV met het niet rekening houden met heffing op het niveau van de inbrenger dat geen sprake is van verdragsbescherming. Dit resultaat is onwenselijk en kan een reden zijn om het APV als vennootschapsbelastingplichtige entiteit te blijven erkennen.

De samenloop met de inkomstenbelasting moet dan nog wel worden weggenomen en dit kan geschieden door, zoals reeds door de Raad van State voorgesteld,3 te kiezen voor een algemeen systeem van verrekening van de vennootschapsbelasting met de inkomstenbelasting, ongeacht of sprake is van Nederlandse of buitenlandse vennootschapsbelasting. De toerekeningsstop kan dan geheel komen te vervallen. Hoewel het toepassingsbereik van die regeling mijns inziens zeer beperkt is, levert dit toch een vereenvoudiging op. Deze verrekeningsmogelijkheid kan op twee plaatsen geregeld blijven:

Op deze wijze wordt bewerkstelligd dat ter zake van één inkomens- of vermogensbestanddeel van het APV een samenloop ontstaat tussen heffing bij het APV en heffing bij de inbrenger, hetgeen mijns inziens een evenwichtig resultaat is, dat recht doet aan de fiscale belangen van de betrokken personen, terwijl ook het doel van de APV-regeling, het voorkomen van zwevend vermogen dat geheel niet in de heffing betrokken wordt, bereikt wordt.

Volledigheidshalve merk ik op dat deze samenloop ook kan worden weggenomen door een wijziging van artikel 2.14a lid 7 Wet IB 2001. Daarin zou dan een gelijkstelling moeten worden opgenomen, op grond waarvan onder een onderneming in de context van de toerekeningsstop mede verstaan wordt de activiteiten die op grond van artikel 17a Wet Vpb tot een Nederlandse onderneming worden gerekend. Het voordeel van deze benadering is dat deze relatief eenvoudig is in de uitvoering. Het bezwaar is naar mijn mening echter dat een verschil in behandeling ontstaat tussen APV’s die onderworpen zijn aan Nederlandse vennootschapsbelasting en APV’s die onderworpen zijn aan een buitenlandse winstbelasting. Om deze reden gaat mijn voorkeur er naar uit om in alle gevallen de heffing op APV-niveau te verrekenen met de inkomstenbelasting geheven van de inbrenger.