12.3.6 Boetes betreffende aanslagen ter behoud van rechten

Een zogeheten aanslag ‘ter behoud van rechten’ wordt opgelegd ter voorkoming van verjaring. In het zicht van het einde van de aanslagtermijn legt de inspecteur dan een aanslag op naar een geschat bedrag, omdat hij nog niet voldoende onderzoek heeft verricht of nog op gegevens wacht. De bewijspositie bij aanslagen ter behoud van rechten is naar mijn mening reeds in de sfeer van de heffing problematisch, onder meer omdat de juridische rechtvaardiging van de verjaringstermijn, het rechtszekerheidsbeginsel,1 in essentie overboord wordt gezet.2 Als er een boete wordt opgelegd met als grondslag een aanslag ter behoud van rechten, zou dat naar mijn mening niet goed te rijmen zijn met de jurisprudentie van de Hoge Raad inzake het ambtshalve onderzoek naar verjaring bij boetes.3 Blijkens die jurisprudentie vervalt het recht op beboeting immers van rechtswege. Het zou vreemd zijn als de inspecteur dat effect eenzijdig zou kunnen opschorten door alvast een boete op te leggen.

In de boetesfeer doemen naar mijn mening ook afgezien van de verjaringstermijn aanvullende problemen op. Zo kan er gemakkelijk strijd ontstaan met de mededelingsplicht van art. 6 lid 3 onder a EVRM. De aard en reden van de beschuldiging moeten in bijzonderheden worden medegedeeld uiterlijk op het moment van de boeteoplegging. Bij het opleggen van een aanslag ter behoud van rechten zal de mate van detaillering al snel onder de maat zijn. Denkbaar is ook dat er in het geheel geen deugdelijke feitelijke grondslag bekend wordt gemaakt.4 Naar analogie met de problematiek van de interne compensatie en de conversie5 acht ik het opleggen van een boete met als grondslag een aanslag ter behoud van rechten niet houdbaar.6 Ook in de literatuur wordt aangenomen dat het opleggen van een boete ter behoud van rechten niet mogelijk is.7 De schaarse jurisprudentie op dit punt lijkt dat te bevestigen,8 terwijl ook de wetsgeschiedenis steun biedt voor deze opvatting.9

Afgezien van de boetegrondslag zal er ten tijde van het opleggen van een aanslag ter behoud van rechten nog geen compleet beeld (kunnen) bestaan van de mate van verwijtbaarheid. Dat betekent voor vergrijpboetes dat ook de benodigde opzet of grove schuld lastig te onderbouwen is, hooguit aan de hand van vermoedens.10 Het is vrijwel onmogelijk om de schuldgradatie ‘beyond reasonable doubt’ te bewijzen aan de hand van louter vermoedens (die bovendien met relatief zwak tegenbewijs te ontzenuwen zijn).11

In dit verband wijs ik erop, dat er niet voor niets een uitzondering op het gelijktijdigheidsvereiste in de wet is opgenomen, die de inspecteur in een aantal welomschreven gevallen extra tijd geeft om de verwijtbaarheid te onderzoeken.12 In afwijking van de hoofdregel hoeft de inspecteur de (vergrijp)boete dan niet tegelijk met de aanslag op te leggen. Onder voorwaarden mag de inspecteur in die gevallen gedurende maximaal een half jaar na het opleggen van de aanslag nader onderzoek verrichten naar de aanwezigheid van opzet of grove schuld, met het oog op een vervolgens afzonderlijk op te leggen vergrijpboete. Naar mijn mening volgt daaruit (a contrario) dat de wetgever er rekening mee heeft gehouden dat zonder deze bijzondere verlenging van de termijn geen vergrijpboete zou kunnen worden opgelegd ter zake van een aanslag ter behoud van rechten.