15.4.3.3 Termijnoverschrijding, ontvangsttheorie en verschoonbaarheid

Om te bepalen of een bezwaar- of beroepschrift tijdig is ingediend, geldt in het bestuursprocesrecht als hoofdregel de ontvangsttheorie, en als uitzondering daarop de zogeheten gemitigeerde verzendtheorie.1 De focus ligt op de ontvangst door het bestuursorgaan of door de bestuursrechter: de indiener van een bezwaar- of beroepschrift moet aannemelijk maken dat de geadresseerde het stuk heeft ontvangen. In fiscalibus geldt dat onverkort. Tot medio 2019 waren de beoordelingscriteria in de sfeer van de boete echter aanzienlijk soepeler dan in de sfeer van de heffing. In de sfeer van de heffing droeg de belastingplichtige altijd al het bewijsrisico ter zake van de ontvangst in volle omvang.2 Wanneer er onzekerheid bestond over de ontvangst van het bezwaar- of beroepschrift tegen een boete, mocht die onzekerheid daarentegen niet voor rekening van de boeteling komen. De Hoge Raad oordeelde in 1988 namelijk dat zulks niet verenigbaar was met het recht op toegang tot de onafhankelijke rechter van art. 6 EVRM.3 De boeteling kreeg daarom steeds het voordeel van de twijfel. Dat kon ertoe leiden dat een bezwaar- of beroepschrift tegen de aanslag niet-ontvankelijk was, terwijl het bezwaar of beroep tegen de tegelijkertijd en op hetzelfde aanslagbiljet opgenomen boetebeschikking wél ontvankelijk was.4

De hier bedoelde onzekerheid en twijfel kan zich in de sfeer van de ontvankelijkheid op vier manieren manifesteren:

Uit de jurisprudentie van de Hoge Raad vóór medio 2019 komt naar voren, dat het recht op onbelemmerde toegang tot de rechter tot uitdrukking kwam door de herverdeling van de bewijslast en (vooral) door een verschuiving van het bewijsrisico naar de inspecteur. De boeteling had in al deze gevallen namelijk niet meer dan een stelplicht. Hij hoefde slechts te stellen dat hij het beroepschrift tijdig ter post had bezorgd, dat en op welke grond een eventuele termijnoverschrijding niet aan hem was toe te rekenen, dat hij de boetebeschikking nimmer of pas (ver) na de dagtekening had ontvangen, of dat hij ten onrechte niet in de gelegenheid was gesteld om een verzuim te herstellen. De niet-ontvankelijkheid kon vervolgens slechts worden uitgesproken indien de onjuistheid van deze stelling was bewezen.7 Het bewijsrisico lag bij de inspecteur.8 Effectief moest de inspecteur dus bewijzen dat de stelling van de boeteling onjuist was.9 Wanneer omtrent de stelling van de boeteling in rechte geen zekerheid kon worden verkregen, was hij voor wat betreft de boete dus toch ontvankelijk.10

Aan deze voor de boeteling gunstige bewijspositie maakte de Hoge Raad in zijn arrest van 5 juli 2019 een einde.11 De Hoge Raad kwam in dat arrest terug van zijn eerdere opvatting over het bewijsrechtelijke onderscheid tussen de sfeer van de heffing en de boete op dit punt. Volgens de Hoge Raad dwingt art. 6 EVRM niet tot het maken van dat onderscheid: het recht op toegang tot de rechter staat er namelijk niet aan in de weg dat het aanwenden van een rechtsmiddel wordt gebonden aan een – niet onredelijk korte – termijn. Bovendien leidt de Hoge Raad uit de jurisprudentie van het EHRM af dat het niet in strijd is met art. 6 EVRM om van degene die een dergelijke termijn overschrijdt, ook het bewijs te vragen van de oorzaak van die termijnoverschrijding.12 Omdat ook de andere hoogste bestuursrechters ten aanzien van de ontvankelijkheid geen onderscheid maken in bestuurlijke boetezaken, bestaat er volgens de Hoge Raad geen goede grond (meer) om bij fiscale bestuurlijke boetes een afwijkende benadering te (blijven) volgen.13

Hoewel in de berechte casus een beroep op verschoonbare termijnoverschrijding (zie hiervoor onder 2) aan de orde was, ligt het naar mijn mening voor de hand dat de gelijkschakeling met de sfeer van de heffing geldt voor alle hiervoor genoemde vier situaties waarin er in rechte onzekerheid over de ontvankelijkheid kan bestaan.14 De gronden die de Hoge Raad voor zijn koerswijziging heeft gegeven (vooral ten aanzien van het recht op toegang tot de rechter), gaan immers evenzeer op in de andere drie situaties.15 Voor wat betreft de tijdige indiening (zie hiervoor onder 1) heeft de Hoge Raad dat impliciet bevestigd.16

De Hoge Raad ging dus om, in het belang van de rechtseenheid en omdat art. 6 EVRM achteraf bezien minder strenge eisen stelt dan hij aanvankelijk had gedacht. Sindsdien gelden voor de beoordeling van ontvankelijkheidsvraagstukken in fiscale bestuurlijke boetezaken (weer) dezelfde regels als in zaken waarin het om een belastingaanslag gaat.17 Die regels komen erop neer dat de bewijslast (en dus het bewijsrisico) ten aanzien van bijvoorbeeld de verschoonbaarheid van een termijnoverschrijding (overeenkomstig de reguliere regels van bewijslastverdeling) op de belastingplichtige rust.18 Het is echter maar de vraag of deze regels in fiscale bestuurlijke boetezaken inderdaad houdbaar zijn in het licht van art. 6 EVRM. In de (ontvankelijkheids)beslissing van het EHRM waar de Hoge Raad naar heeft verwezen,19 is in ieder geval niet met zoveel woorden gezegd dat bewijs mag worden gevraagd van de oorzaak van een termijnoverschrijding. Wel volgt uit die beslissing dat er een stelplicht is: als de boeteling de oorzaak als zodanig helemaal niet in rechte heeft aangevoerd, dan houdt het op (dat is wat er in de berechte casus was gebeurd). In de literatuur is – in lijn daarmee – ook wel verdedigd dat de boeteling slechts (enigszins) gemotiveerd zou hoeven te stellen dat de termijnoverschrijding niet aan hem is te wijten.20 Het is dus niet zeker of de huidige opvatting van de Hoge Raad wel strookt met de vereisten van art. 6 EVRM.

Wat betreft het aspect van de tijdigheid is nog het volgende van belang. De Hoge Raad heeft medio 2021 bepaald dat de rechter niet langer ambtshalve de tijdigheid van een bij een voorgaande instantie ingediend rechtsmiddel toetst.21 Dat betekent concreet dat de rechter een eerder ontvankelijk geacht bezwaarschrift of (hoger) beroepschrift niet meer alsnog niet-ontvankelijk verklaart (bijvoorbeeld omdat het achteraf bezien te laat blijkt te zijn ingediend). Deze rechtsregel kan alleen maar bevorderlijk zijn voor de toegang tot de rechter en levert dus geen strijd met art. 6 EVRM op.

Ten slotte nog het volgende. Ten aanzien van de vraag of een herzieningsverzoek ex art. 8:119 Awb niet-ontvankelijk is omdat het onredelijk laat is ingediend, heeft de Hoge Raad in 2015 een onderscheid aangebracht tussen de sfeer van de heffing en de boete.22 Voor de heffing hanteert de Hoge Raad als regel een termijn van een jaar nadat de indiener bekend is geworden met de in het verzoek gestelde nova. Die grens geldt echter niet voor het indienen van een verzoek om herziening van een uitspraak over een bestuurlijke boete. Gelet op het feit dat de Hoge Raad in dit arrest het criterium ‘onredelijk laat’ gebruikt (dat niet als zodanig in de wettekst is opgenomen), sluit ik niet uit dat het voorgaande ook heeft te gelden voor de beoordeling van de tijdigheid van een beroep wegens het niet tijdig nemen van een beslissing op bezwaar tegen een boete.23 In het licht van de hiervoor beschreven koerswijziging ten aanzien van ontvankelijkheidskwesties van medio 2019 is het echter niet zeker of de Hoge Raad vast zal houden aan het in 2015 aangebrachte onderscheid in herzieningszaken.