5.4.2.2b Gebruik gevolgd door niet-gebruik

De aftrek van de btw die drukt op niet in gebruik genomen investeringsgoederen en op de kosten die in verband daarmee gemaakt worden, wordt beheerst door art. 15, lid 4, eerste volzin, wet (aftrek overeenkomstig de bestemming). Dit is anders bij investeringsgoederen die na eerder in gebruik te zijn genomen niet gebruikt worden. Bij deze goederen is de herzieningsperiode gaan lopen en is het gebruik bepalend voor de aftrek.

Gedurende perioden van niet-gebruik wordt het goed niet gebruikt voor belaste prestaties. Dat zou kunnen betekenen dat de op het investeringsgoed drukkende voorbelasting, voor zover toerekenbaar aan de periode van niet-gebruik, niet voor aftrek in aanmerking komt. Hetzelfde zou dan gelden voor de btw die drukt op de kosten van onderhoud en instandhouding die gemaakt worden gedurende de periode van niet-gebruik. In feite is dus de vraag of de Hoge Raad na 1 januari 2007 op dezelfde manier zal beslissen als hij heeft gedaan in HR 24 augustus 1994, nr. 29 414, BNB 1995/43 (noot Finkensieper) (kosten voor onderhoud en instandhouding van leegstaande onroerende zaak), HR 15 september 2006, nr. 41 984 V-N 2006/56.22 (verhuur van theaterzaal).

Ik meen aan te mogen nemen dat als het niet-gebruik inherent is aan het goed of aan wijze van gebruik of exploitatie van het goed, enkel het feitelijk gebruik maatgevend zal blijven voor het bepalen van de omvang van het aftrekrecht. Het is bijvoorbeeld inherent aan de wijze van gebruik van een bedrijfsauto dat hij niet permanent in gebruik is. Dit heeft geen gevolgen voor de aftrek. Als de bedrijfsauto, naast het niet-gebruik, uitsluitend gebruikt wordt voor belaste prestaties kan alle voorbelasting in aftrek worden gebracht. Mijns inziens was en is dat het geval onder de btw-richtlijn en dat was het geval onder art. 15 (oud) wet en zal het geval zijn onder art. 15 (nieuw) wet. Ik zie dus geen redenen om aan te nemen dat de Hoge Raad de casus die aan de orde was in HR 15 september 2006, nr. 41 984 V-N 2006/56.22 (verhuur van theaterzaal) onder de nieuwe tekst van art. 15, lid 1, wet anders zal beslissen dan onder de oude tekst.

Het is inherent aan de wijze van gebruik van een verhuurd kantoorpand dat het ’s nachts leegstaat; het is niet inherent aan de wijze van gebruik van dat pand dat het ook overdag onverhuurd leegstaat. Deze leegstand impliceert dat het pand niet wordt gebruikt voor belaste prestaties. Ik bepleit niet-gebruik van investeringsgoederen op dezelfde wijze te behandelen als handelingen die weliswaar in het kader van de onderneming worden verricht, maar buiten de werkingssfeer van de btw vallen. De ondernemer zal ongetwijfeld pogen de kosten die in verband met het niet-gebruik gemaakt worden (‘leegstandskosten’) te verdisconteren in en bestanddeel te laten zijn van de prijs van zijn producten. De leveringen en diensten waarop deze kosten betrekking hebben hangen samen met de gehele bedrijfsactiviteit van de ondernemer. Dit heeft dan als gevolg dat de op het niet-gebruik betrekking hebbende kosten aangemerkt moeten worden als algemene kosten, vergelijkbaar met de categorie 6-kosten, zoals beschreven in onderdeel 4.5. De vraag die dan onmiddellijk opkomt bij een leegstaande onroerende zaak is of de aftrek van de op deze kosten drukkende btw dan bepaald moet worden op basis van de voor de betreffende onroerende zaak geldende pro rata of op basis van de voor de gehele onderneming geldende pro rata. Naar mijn mening dient in beginsel uitgegaan te worden van de voor de gehele onderneming geldende pro rata. Dit zal alleen anders zijn wanneer voor de onroerende zaak een afzonderlijk pro rata wordt toegepast.

De aldus vast te stellen pro rata zal dan naar mijn mening niet alleen toegepast moeten worden op de btw die drukt op kosten die de ondernemer maakt in verband met het niet-gebruik van het investeringsgoed maar ook op de voorbelasting waarop de herzieningsregels van art. 11 t/m 13, Uitvoeringsbeschikking OB van toepassing zijn.

Als een pand wordt gekraakt gebruikt de ondernemer het niet voor belaste prestaties. Dit zou betekenen dat de aan het pand toerekenbare voorbelasting, voor zover betrekking hebbend op de periode dat het pand is gekraakt, niet voor aftrek in aanmerking komt. Aangezien de ondernemer het pand niet gebruikt (het pand wordt tegen zijn wil en wederrechtelijk door derden gebruikt) zou ik willen verdedigen in geval van gekraakte onroerende zaken de aftrek van voorbelasting op dezelfde wijze te benaderen als in geval van niet-gebruik (leegstand).