Einde inhoudsopgave
Voorlichting door de Belastingdienst in rechtsstatelijke context (FM nr. 177) 2022/4.3.6.2
4.3.6.2 Verschillen
Mr. dr. T.A. Cramwinckel, datum 29-07-2022
- Datum
29-07-2022
- Auteur
Mr. dr. T.A. Cramwinckel
- JCDI
JCDI:ADS661262:1
- Vakgebied(en)
Fiscaal bestuursrecht / Algemene rechtsbeginselen en abbb
Belastingrecht algemeen / Algemeen
Belastingrecht algemeen / Organisatie Belastingdienst
Voetnoten
Voetnoten
Verder wordt algemene voorlichting doorgaans aan een groter publiek verstrekt (zoals informatie op de website die voor burgers in het algemeen beschikbaar is of toelichtingen bij het aangifteprogramma), terwijl inlichtingen aan een individuele burger worden verstrekt (denk aan de informatie die een medewerker van de Belastingtelefoon met een burger deelt, een brief van een inspecteur met inlichtingen, een baliemedewerker). Een ander verschil is dat individuele inlichtingen vaak zullen worden gegeven door een individuele medewerker van de Belastingdienst (een medewerker van de Belastingtelefoon, een inspecteur), terwijl algemene voorlichting in voorkomende gevallen wordt opgesteld vanuit een bepaalde afdeling binnen de Belastingdienst (bijv. brochure die in samenwerking tussen verschillende medewerkers wordt opgesteld, zoals vakspecialisten en redacteuren).
Denk aan een brief van een inspecteur aan een burger met algemene informatie, of een bericht op Twitter of LinkedIn door de Belastingdienst gericht aan een individuele belastingplichtige (hoewel een groter publiek met openbare berichten kan meelezen). Denk anderzijds aan een mondeling gesproken voorlichtingstekst in bijvoorbeeld een radiospotje, tv-reclame of een YouTube-fimpje.
Happé 1996, p. 173-174. Zie ook Gorissen 2008, p. 83 en Schut 1974, par. 5-6.
Schut 1974, par. 5-6. Vgl. ook Kistenkas 1993b, par. 3.
Happé 1996, p. 173-174; Gorissen 2008, p. 83. Vgl. in de sfeer van overheidsaansprakelijkheid Barendrecht e.a., 2002, p. 30-31.
Zie Kamervragen Mulder (PVV), Kamerstukken II, 2017–2018, Aanhangsel nr. 2300, zie bij vraag 4-6, waarin onder andere wordt opgemerkt dat de burger zijn situatie juist moet weergeven en het tot de taak van een medewerker van de Belastingdienst behoort om vragen te stellen waarmee deze situatie en daarmee de fiscale context zo duidelijk mogelijk wordt, anders kan er al snel sprake zijn van onvolledige antwoorden of zelfs antwoorden die niet van toepassing zijn.
Zie het pleidooi voor een ruimere zorgplicht voor de overheid uit hoofde van het zorgvuldigheidsbeginsel in de conclusie van A-G Niessen van 15 mei 2020 in BNB 2020/133 (zie paragraaf 2.3.2.6).
Zie HR 29 januari 2021, nr. 20/01427, BNB 2021/76, waarin ondanks het feit dat belanghebbende zijn interpretatie van de website-informatie had geverifieerd bij de BelastingTelefoon, het beroep op het vertrouwensbeginsel niet slaagt. Vgl. Kistenkas 1993a, par. 4.3.
Zie ook de praktische vuistregels van Damen 2018, hoofdstuk 8; Werkgroep reflectie toeslagenaffaire rechtbanken 2021, par. 6.3.1.
Scheltens in BNB 1979/311 en in BNB 1990/148.
Vgl. in civielrechtelijke context Barendrecht e.a. 2002, p. 36.
Van de Sande 2014, p. 187 betoogt dat het onderscheid tussen enerzijds informatie die is verstrekt na uitvoerig onderzoek naar de omstandigheden van het geval en anderzijds informatie die afkomstig is van de afdeling ‘veel gestelde vragen’ van de gemeentelijke website voor de gemiddelde burger relatief is. In beide gevallen zal hij, aldus Van de Sande, ‘zijn handelen afstemmen op de inhoud van de informatie, omdat hij erop vertrouwt dat van overheidswege verstrekte informatie deugdelijk is.’
Vgl. redactie in V-N 2010/35.3: ‘De Belastingdienst doet er goed aan om in zijn voorlichting (nog) duidelijk(er) te maken welke informatie een belastingplichtige wel of niet rechtstreeks van de Belastingtelefoon kan verwachten, en voor welke informatie nadere consultatie met een andere medewerker van de Belastingdienst nodig is. Veel burgers hebben er geen idee van of een uitlating van een medewerker van de Belastingtelefoon wel of niet gedaan kan of mag worden.’ Zie ook Lajli 1992.
Zie bijv. Rechtbank Zeeland-West-Brabant 26 februari 2015, nr. AWB - 14 _ 1325, V-N 2015/21.18.1, r.o. 2.11 e.v, waarin de Rechtbank overweegt (r.o. 2.15): ‘Het gaat hier dus in de kern om de ene verklaring tegenover de andere, terwijl er onvoldoende aanknopingspunten zijn die maken dat de ene verklaring evident meer aannemelijk is dan de andere. Hier manifesteert zich het nadeel voor belanghebbende dat hij de bewijslast heeft.’). Verder bijv. Hof Arnhem-Leeuwarden 1 juni 2021, nr. 20/00680, V-N 2021/34.22.29, r.o. 4.5; Rechtbank Den Haag 16 september 2020, nr. SGR 20/2516, V-N 2021/2.2.2, r.o. 10; Hof 's-Hertogenbosch, 14 oktober 2021, nr. 20/00591, V-N 2022/2.22.8, r.o. 4.5; zie r.o. 9 van de rechtbankuitspraak in Hof Den Haag 19 april 2019, nr. BK-18/00826, V-N 2019/38.4.
Vgl. Meijer in NTFR 2010/788; conclusie Staatsraad A-G Wattel 20 maart 2019, nr. 201802496/2/A1 punt 3.3: ‘(…) een ernstig bewijsprobleem: als er geen schriftelijke neerslag en ook geen herinnering aan bestuurszijde is, is de default aan bestuurszijde dat ambtenaren volgens de regels en dus niet onbevoegd of inhoudelijk onjuist zullen hebben gehandeld, zodat de burger in die omstandigheden bij betwisting met een probatio diabolica zit.’
Bijv. Scheltens in BNB 1979/311; Van Nispen tot Sevenaer in FED 1990/231, par. 4 acht het redelijk om bij (niet te verifiëren) telefoongesprekken een (zware) bewijslast op de schouders van de belastingplichtige te leggen.
Vgl. Meijer bij Hof Arnhem 2 februari 2010, nr. 08/00596, NTFR 2010/788: ‘Ondanks een strakke, gecontroleerde werkwijze acht ik het mogelijk dat een medewerker van de BelastingTelefoon toch een antwoord geeft dat, volgens de geldende protocollen, niet zou mogen. Daar waar gewerkt wordt, worden immers fouten gemaakt. In een dergelijk geval zou een belanghebbende beschermd moeten worden. Een belanghebbende die zijn recht zoekt dient daarbij, zoals deze casus duidelijk maakt, doordrongen te zijn van zijn bewijspositie. Hij zal zijn stelling, indien de inspecteur deze gemotiveerd weerspreekt, aannemelijk moeten maken. Dit is bijna een onmogelijke taak, zeker wanneer, zoals hier, de inspecteur komt aanzetten met werkinstructies (protocollen).’ Vgl. Hof 's-Hertogenbosch 6 mei 2021, nr. 20/00273 tot en met 20/00277, V-N 2021/35.1.8, r.o. 4.6-4.7; Hof Amsterdam 20 september 2007, nr. 06/00318, V-N 2008/5.1.1, r.o. 2.5.1.3.
Rechtbank Zeeland-West-Brabant 2020, 30 maart 2020, nr. AWB - 18 _ 5446, V-N 2020/25.2.7, r.o. 4.23-4.25.
Zie Rechtbank Noord-Nederland 8 oktober 2016, nr. LEE 15/2531 en LEE 15/3369, V-N 2017/2.16.14, r.o. 4.5: ‘De rechtbank acht de door verweerder overgelegde inhoud van de interne instructie van onvoldoende gewicht om tot een ander oordeel te komen. Indien, zoals verweerder stelt, de medewerker van de belastingtelefoon zou hebben gehandeld volgens deze interne instructie, zou er immers geen aanleiding zijn geweest om eiser het formulier voor automatische incasso toe te zenden. De rechtbank neemt daarbij bovendien in aanmerking dat uit onderzoek van de Consumentenbond en de belastingdienst in 2014 volgt, dat de antwoorden van de belastingtelefoon in een niet onaanzienlijk deel van de gevallen onjuist blijken te zijn.’ Zie ook Hof ’s-Hertogenbosch 13-02-2020, nr. 19/00393, V-N 2020/28.17, r.o. 4.10.
Zie ook de praktische vuistregels van Damen VAR 2018, hoofdstuk 8 (o.a. voordeel geven van de twijfel, bandje laten meelopen). Zie ook Van Triet 2021, p. 184-185 over de (ongewenste) situatie dat bij twijfel de bedoeling van het bestuursorgaan achteraf voorgaat.
Er bestaan tussen algemene voorlichting en individuele inlichtingen verschillen, waarbij met name opvallen:1
Wijze van informatieverstrekking
Algemene voorlichting betreft vaak geschreven tekst (denk aan toelichtingen, teksten op de website, brochures zoals in BNB 1988/148 en BNB 2021/76), terwijl individueel verstrekte inlichtingen wel mondeling verloopt (denk aan de BelastingTelefoon of een telefonische inlichtingen zoals in BNB 1979/311). Strikt genomen gaat dit om de wijze van informatieverstrekking.2 In de literatuur is er al vaker op gewezen dat bij mondelinge communicatie relatief meer complicaties kunnen optreden. Zo bespreekt Happé dat bij mondelinge inlichtingen steeds twee individuen zijn betrokken, burger en belastingambtenaar, ‘die ieder hun eigen intenties en taalgebruik hebben’.3 Dat betekent volgens hem dat er daarbij een grotere kans op interpretatie- en communicatieproblemen bestaat. Volgens Schut bestaat er bij (uit zichzelf verstrekte) voorlichting een kleinere kans op fouten dan bij (gevraagde) inlichtingen, omdat actief verstrekte voorlichting het resultaat is van eigen inzichten, terwijl een inlichting het resultaat is van een communicatieproces met de belastingplichtige.4 Bovendien is mijns inziens van belang dat mondelinge communicatie in de regel een spontaan karakter heeft waarbij het gesprek zich gaandeweg ontvouwt, terwijl bij geschreven tekst meer afstand is tussen zender en ontvanger (paragraaf 5.5).
Uit eigen beweging versus op verzoek
Vaak gaat het bij algemene voorlichting om informatie die actief, ‘uit eigen beweging’ wordt verstrekt, terwijl de Belastingdienst individuele inlichtingen verstrekt ‘op verzoek’. Dat kan relevant zijn voor de inhoud van de informatie die de Belastingdienst verstrekt. Bij actief verstrekte informatie is de Belastingdienst ‘in control’, terwijl bij op verzoek gevraagde informatie de formulering van de vraagstelling door de burger uitgangspunt zal zijn van het antwoord van de Belastingdienst. Als achteraf problemen ontstaan over hetgeen over en weer is bedoeld, kan de vraag opkomen aan wie de miscommunicatie is te wijten. Aan de vraagsteller (bijv. bij een ontoereikende, onduidelijke of onvolledige vraag of context), of aan de antwoordgever (bijv. beter moeten doorvragen, expliciteren van aannames, wijzen op uitzonderingen)?5 Welke verantwoordelijkheid ligt in dit opzicht bij de burger bij de formulering van de vraag en welke verantwoordelijkheid bij de Belastingdienst bij de beantwoording?6 Hoe weegt hun deskundigheid hierbij mee?
Dat zijn lastig te beantwoorden vragen, waarvoor overigens eerder aandacht is gevraagd in de literatuur (paragraaf 4.5.3, 4.6.1). De belastingrechter lijkt nog geen precieze regel te hebben geformuleerd voor hoe in dit verband – civielrechtelijk geformuleerd – de onderzoeksplicht van de burger en de zorgplicht van de Belastingdienst zicht tot elkaar verhouden.7 De lijn in de voorlichtingsjurisprudentie lijkt evenwel een hoge mate van verantwoordelijkheid bij de burger te leggen.8 Met het oog op het uitzonderingskarakter van contra legem-toepassing is daar iets voor te zeggen. Evenwel moet rekening worden gehouden met het verschil in deskundigheid (paragraaf 2.2). Mogelijk kunnen praktische acties problemen gedeeltelijk voorkomen, bijvoorbeeld door aan medewerkers bij de BelastingTelefoon specifieke doorvraag-instructies te geven of door (niet deskundige) belastingplichtigen te wijzen op de op hen rustende bewijslast.9 Daarbij kan het zorgvuldigheidsbeginsel spelen (zie paragraaf 2.2.3.3.3).
De relevantie van actief of op verzoek gegeven informatie ligt verder in het (mogelijke) effect op de burger. Zoals Scheltens terecht betoogt, zullen belastingplichtigen doorgaans niet uit louter nieuwsgierigheid ‘een algemene cursus belastingrecht’ vragen, maar het gaat hen om informatie die specifiek voor hen in de gegeven situatie relevant is.10 Dan kan mijns inziens logischerwijs (sneller) de indruk ontstaan dat die informatie is toegespitst op zijn situatie, nu het juist een reactie vormt op de gestelde vraag.11 Dat speelt bij niet-individueel en ongevraagd verstrekte informatie mogelijk iets minder.12 Hoe dan ook, het maakt het managen van verwachtingen bij individuele informatie mijns inziens nóg belangrijker.13
Bewijslastproblematiek
Blijkens de rechtspraak dienen bij een beroep op het vertrouwensbeginsel door de burger feiten te worden gesteld en bij betwisting daarvan aannemelijk te worden gemaakt dat aan hem een inlichting is verstrekt en welke inhoud die inlichting had.14 Met name bij mondeling verstrekte informatie is dat nogal eens een struikelblok bij een beroep op het vertrouwensbeginsel.15
De rechtspraak laat zien dat de op de burger rustende bewijslast regelmatig fataal is bij een beroep op het vertrouwensbeginsel.
Ter illustratie: Jurisprudentieonderzoek (paragraaf 4.3.2.5, Annex I)
Van de 124 uitspraken waarin het beroep op het vertrouwensbeginsel is gefaald, ligt dat in 24 gevallen (mede) aan de bewijslast: de belastingplichtige is dan niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast ten aanzien van de gedane uitlating of de inhoud van die uiting. In het overgrote deel van die gevallen gaat het om mondeling contact met de Belastingdienst (bijvoorbeeld telefonisch contact). In ruim de helft van de gevallen wordt aan toetsing van de criteria niet toegekomen. In andere gevallen is de inhoud van de uiting volgens de rechter niet zodanig dat deze vertrouwen kon wekken bij de belastingplichtige. Soms omdat de lezing van de belastingplichtige niet juist is of omdat de uiting te algemeen van aard is.
In de literatuur wordt uit praktisch oogpunt door sommige auteurs16 begrip getoond voor het feit dat de rechter de lat hierin hoog legt. Maar er is ook kritiek op de soms ‘onmogelijke taak’17 om achteraf te bewijzen welke uitlating is gedaan. Op dit punt acht ik het ongewenst als de belastingrechter te snel meegaat in de intentie van de Belastingdienst.
Voorbeeld
Illustratief is een uitspraak van Rechtbank Zeeland West-Brabant uit 2020 waarin de inspecteur aandraagt welke informatie medewerkers van de BelastingTelefoon volgens het ‘script’ horen te geven. Volgens de inspecteur kan de medewerker ‘dus niets gezegd’ hebben over het oplossen van foute rekeningen. Belanghebbende heeft volgens de Rechtbank niet voldaan aan de op hem rustende bewijslast. Bovendien acht de Rechtbank ‘de verklaring van de inspecteur dat medewerkers van de Belastingtelefoon gelet op deze specifieke regeling slechts 'voorgekauwde' informatie verstrekken, geloofwaardig.’18
Wanneer de belastingrechter bij twijfel – het is het ene woord tegenover het andere – te snel waarde toekent aan bijvoorbeeld interne instructies, staat de burger direct op 1-0 achter. Een instructie staat op papier, een mondelinge uiting niet. Bovendien zegt een instructie aan BelastingTelefoon-medewerkers weliswaar wat moet worden gezegd, maar daarmee is nog niet een feit dat dit ook hetgeen is dat is gezegd.19
Naast een door de rechter te bepalen redelijke bewijslastverdeling en waardering voor het aangedragen bewijs, zijn praktische oplossingen denkbaar, waarvoor Damen reeds suggesties heeft gedaan.20
Bij (geschreven) algemene voorlichting speelt dit bewijsprobleem logischerwijs vaak een minder prominente rol: de informatie staat op schrift en kan – mits deze goed wordt bewaard en/of door de Belastingdienst verstrekt – achteraf opnieuw worden bekeken.