2.5.2 Keuze definitie

Kenmerkend voor het belastingrecht is dat zich meestal eerst een (belastbaar) feit moet voordoen voordat de gevolgen van een heffingswet kunnen intreden. Op het eerste gezicht lijkt een overgangsrechtelijke kwestie dan niet aan de orde. Een werkende wet verbindt immers rechtsgevolgen aan de feiten die zich na aanvang van de werking voordoen, zodat hierover geen onduidelijkheid lijkt te kunnen ontstaan. Een genuanceerdere opvatting is evenwel op zijn plaats indien een feit verband houdt met een situatie of positie die reeds bij aanvang van de werking bestond, maar die geen belastbaar feit vormt. Een dergelijke situatie of positie duid ik aan als ‘toestand’. Ten aanzien van bestaande toestanden staan de fiscale rechtsgevolgen al vast; het wachten is alleen op het moment waarop de rechtsgevolgen zullen intreden (het belastbare feit). Een voorbeeld waarin deze problematiek speelt, is de invoering van de zogenoemde bijleen-regeling per 1 januari 2004. De regeling suggereert dat zij alleen werkt ten aanzien van posterieure feiten, namelijk de nadien betaalde hypotheekrente. Doordat echter het verschil tussen de waarde in het economische verkeer van de eigen woning en de eigenwoningschuld op 1 januari 2004 mede bepalend is voor de omvang van de hypotheekrenteaftrek na 1 januari 2004, worden de feiten die verband houden met een op het inwerkingtredingsmoment bestaande toestand al beheerst door de nieuwe wet.1 Feiten die verband houden met een toestand die op het moment van aanvang van de werking al bestond, nemen binnen het overgangsrecht derhalve een andere plaats in dan feiten die verband houden met toestanden die pas op een later moment zijn ontstaan. De laatstgenoemde feiten leveren geen problemen op binnen het overgangsrecht. Zij houden immers op geen enkele wijze verband met de oude wet. Opmerking verdient dat het mogelijk is dat het benodigde feit nooit intreedt. In het kader van de bijleenregeling is dat bijvoorbeeld mogelijk indien de eigen woning wordt verkocht en vervolgens een huurwoning wordt betrokken. Bij het zoeken naar een oplossing voor een dergelijk overgangsrechtelijk probleem moet daarom niet alleen worden gekeken naar de op het werkingsmoment bestaande toestanden, maar tevens naar de feiten die in de toekomst aan die toestanden kunnen worden gerelateerd. Indien een dergelijk feit zich namelijk niet voordoet, is het bieden van een overgangsrechtelijke oplossing niet nodig.

Er zijn echter ook toestanden aan te wijzen waaraan wel direct op het werkingsmoment fiscale gevolgen worden verbonden. In dit verband kan worden gedacht aan een kapitaalverzekering eigen woning die bij het vervallen van het regime voor kapitaalverzekeringen eigen woning direct op het werkingsmoment tot de rendementsgrondslag van box 3 zou moeten worden gerekend. Gelet op de gegeven voorbeelden, acht ik het noodzakelijk dat in een definitie van onmiddellijke werking aandacht wordt besteed aan zowel feiten als toestanden.

Het onderscheid dat Haazen aanbrengt tussen onmiddellijke werking met terugwerkende kracht en zuivere onmiddellijke werking wil ik niet als zodanig in een definitie van onmiddellijke werking laten terugkomen. Zoals in par. 2.9.3 en 2.9.4 zal blijken, kan elke werkingsregel een ‘verborgen’ aspect van terugwerkende kracht in zich hebben. Onmiddellijke werking met terugwerkende kracht is daarom veel meer een gevolg van werking dan een eigenschap van de werkingsregel onmiddellijke werking. Zuivere onmiddellijke werking is gelijk aan eerbiedigende werking.2 Eerbiedigende werking is een vorm van overgangsrecht die naar mijn mening tot de overgangsmaatregelen moet worden gerekend (par. 2.7).

Een laatste element dat in een goede definitie van onmiddellijke werking niet mag ontbreken is dat de werking aanvangt op het moment van in werking treden.

Onmiddellijke werking definieer ik in het kader van dit onderzoek in het licht van het voorgaande als volgt:

Schematisch kan onmiddellijke werking als volgt worden weergegeven:

Het kenmerkende verschil met terugwerkende kracht is dat de nieuwe regel geen invloed heeft op de materiële belastingschuld over de periode voorafgaand aan het inwerkingtredingsmoment.

Wat betreft de te hanteren terminologie is uit het voorgaande reeds gebleken dat voor het begrip ‘onmiddellijke werking’ verschillende termen in omloop zijn. Gedacht kan worden aan de termen ‘exclusieve werking’, ‘retrospectieve werking’, ‘werking ex-nunc’ of ‘rechtstreekse werking’. Géén van deze alternatieven geeft naar mijn mening duidelijk aan hoe de werking van de wet is geregeld ten opzichte van het tijdstip van in werking treden. Om die reden zal ik deze alternatieven niet gebruiken.