15.4.3.1 Schakelbepaling: automatisch bezwaar en beroep tegen de boete

Een bezwaar, (hoger) beroep of beroep in cassatie dat is ingesteld tegen een belastingaanslag wordt geacht tevens gericht te zijn tegen de daarmee samenhangende boete, mits (het bedrag van) deze boete op hetzelfde aanslagbiljet is vermeld. De boete maakt op grond van een wetsfictie voor de toepassing van de wettelijke voorschriften over bezwaar en beroep dan namelijk onderdeel uit van de belastingaanslag.1 Als de boeteling in bezwaar komt tegen de aanslag, maar geen gronden tegen de boete aanvoert, verwacht de Staatssecretaris van Financiën in dit kader van de inspecteur dat hij actief navraag doet bij de boeteling naar eventuele gronden tegen de boete.2

Deze schakelbepaling is als wetsfictie geredigeerd.3 De fictie voorkomt dat een boeteling over het hoofd ziet dat de boete – ook al staat die slechts als apart regeltje vermeld op het aanslagbiljet – een afzonderlijke beschikking is, waardoor hij onbedoeld zijn rechtsingang zou verspelen.4 Hoewel de rechtsbescherming van de boeteling voorop staat, heeft de Hoge Raad geoordeeld dat de wetsfictie evenzeer geldt voor het hoger beroep dat de inspecteur kan instellen.5 Hetzelfde geldt voor een door de Staatssecretaris van Financiën ingesteld beroep in cassatie.6

In de spiegelbeeldsituatie ontbrak tot 20237 een schakelbepaling: een tegen de boete ingediend bezwaar of beroep werd niet automatisch geacht tevens te zijn gericht tegen de onderliggende belastingaanslag, ook niet als beide beschikkingen op hetzelfde aanslagbiljet waren vermeld.8 Thans is echter voorzien in een wederkerig systeem, dat erop neer komt dat alle voor bezwaar vatbare beschikkingen die op hetzelfde aanslagbiljet staan (waaronder bijvoorbeeld boetebeschikkingen) geacht worden deel uit te maken van de belastingaanslag.9 Het maakt voor wat betreft de ontvankelijkheid nu dus niet meer uit tegen welke specifieke beschikking het bezwaar of beroep (aanvankelijk) wordt gericht.10 Daarbij heeft de wetgever bovendien nadrukkelijk bedoeld dat de huidige schakelbepaling doorwerkt naar latere procesfasen. Dat wil zeggen dat het mogelijk is om pas in een latere procesfase voor het eerst gronden aan te voeren tegen (bijvoorbeeld) de boete, ook als dat in (een) eerdere procesfase(n) niet is gebeurd.11

Een te laat (of nader) ingediend aangiftebiljet pleegde te worden aangemerkt als een bezwaarschrift tegen de intussen opgelegde (ambtshalve) aanslag.12 Inmiddels vat de Belastingdienst een dergelijk aangiftebiljet echter op als een verzoek om ambtshalve vermindering.13 Op dit moment (2023) geldt de schakelbepaling ook in het kader van de ambtshalve vermindering van een belastingaanslag in de inkomstenbelasting onverkort.14 Dat wordt anders: de wetgever heeft voorgesteld om buiten de reguliere bezwaartermijn ingediende (herziene) aangiften vanaf 2024 niet (meer) automatisch aan te merken als verzoek om ambtshalve vermindering van de met de aanslag samenhangende verzuimboete van art. 67a AWR.15 Dat zou betekenen dat de belastingplichtige in de toekomst afzonderlijk bezwaar zal moeten indienen tegen die boete.16