Einde inhoudsopgave
De invloed van de woonplaats op de fiscale behandeling (FM nr. 158) 2019/10.3.2.1
10.3.2.1 Verhouding tot de belastingverdragen
Mr. dr. N.P. Schipper, datum 01-08-2019
- Datum
01-08-2019
- Auteur
Mr. dr. N.P. Schipper
- JCDI
JCDI:ADS383880:1
- Vakgebied(en)
Fiscaal bestuursrecht / Woon- en vestigingsplaats
Internationaal belastingrecht / Heffingsbevoegdheid
Inkomstenbelasting / Algemeen
Europees belastingrecht / Europese verdragsvrijheden
Europees belastingrecht / Discriminatie
Voetnoten
Voetnoten
Vergelijk art. 24 lid 1 OESO-modelverdrag (non-discrimination): “Nationals of a Contracting State shall not be subjected in the other Contracting State to any taxation or any requirement connected therewith, which is other or more burdensome than the taxation and connected requirements to which nationals of that other State in the same circumstances, in particular with respect to residence, are or may be subjected. (…)’ (cursivering NS). Onderscheid tussen inwoners en niet-inwoners (onderscheid op grond van woonplaats in plaats van nationaliteit) is derhalve aanvaardbaar, waardoor niet-inwoners bijvoorbeeld een belastingvrije som mag worden onthouden. Zie expliciet art. 24 lid 3 tweede volzin OESO-modelverdrag en paragraaf 7en 8 van het Commentaar op art. 24. Zie hierover ook C. van Raad, Nondiscrimination in International Tax Law, Deventer: Kluwer 1986, p. 77 en 88-89 en N. Bammens, The Principle of Non-Discrimination in International and European Tax Law, Amsterdam: IBFD 2012, p. 83-92 en 317-319.
In gelijke zin: A. Cordewener, ‘Personal Income Taxation of Non-residents and the Increasing Impact of the EC Treaty Freedoms’, in: D. Weber (red.), The Influence of European Law on Direct Taxation, EUCOTAX series on European Taxation, Alphen aan den Rijn: Kluwer Law International 2007, p. 65.
Het pro rata in aanmerking nemen van de subjectgebonden belastingvoordelen is zonder meer verenigbaar met de (OESO-conforme) belastingverdragen.
Ten eerste volgt uit deze verdragen voor de bronstaat geen enkele verplichting om rekening te houden met de persoonlijke en gezinssituatie van buitenlandse belastingplichtigen. Het non-discriminatieverbod van art. 24 OESO-modelverdrag richt zich immers op directe discriminatie op grond van nationaliteit; onderscheid op basis van woonplaats is expliciet toegestaan.1
Ten tweede rust op grond van de (OESO-conforme) belastingverdragen evenmin een verplichting op de woonstaat om de subjectgebonden belastingvoordelen geheel in aanmerking te nemen.2 In dit kader schrijft bijvoorbeeld art. 23A OESO-modelverdrag niet voor op welke wijze bij de vermindering ter voorkoming van dubbele belasting moet worden omgegaan met een belastingvermindering die verband houdt met de persoonlijke en gezinssituatie. Dit blijkt ook uit het relevante OESO-commentaar ten aanzien van de vrijstellingsmethode:
“42. A comparison of the laws and practices of the OECD member countries shows that the amount to be exempted varies considerably from country to country. (…) It may be the intention of a State that its residents always enjoy the full benefit of their personal and family allowances and other deductions. In other States these tax free amounts are apportioned. In many States personal or family allowances form part of the progressive scale, are granted as a deduction from tax, or are even unknown, the family status being taken into account by separate tax scales.
43. In view of the wide variety of fiscal policies and techniques in the different States regarding the determination of tax, especially deductions, allowances and similar benefits, it is preferable not to propose an express and uniform solution in the Convention, but to leave each State free to apply its own legislation and technique. (…)”
In het kader van de (OESO-conforme) belastingverdragen is het evenredig verdelen van de verplichting van de lidstaten om rekening te houden met de subjectgebonden belastingvoordelen dan ook niet bezwaarlijk. Voor zover door de staten afwijkende belastingverdragen zijn gesloten waarin is opgenomen dat de persoonlijke en gezinssituatie van niet-inwoners op gelijke voet als voor inwoners in aanmerking dient te worden genomen, zou een dergelijke bepaling evenmin tot problemen leiden. Als gevolg van de wijziging tot woonplaatsonafhankelijke belastingheffing naar draagkracht zou in dat geval immers ook voor inwoners het belastingvoordeel pro rata worden verleend.