Einde inhoudsopgave
Voorlichting door de Belastingdienst in rechtsstatelijke context (FM nr. 177) 2022/4.3.3.2
4.3.3.2 Relevantie van het niet-kenbaarheidsvereiste in de rechtspraak
Mr. dr. T.A. Cramwinckel, datum 29-07-2022
- Datum
29-07-2022
- Auteur
Mr. dr. T.A. Cramwinckel
- JCDI
JCDI:ADS661408:1
- Vakgebied(en)
Fiscaal bestuursrecht / Algemene rechtsbeginselen en abbb
Belastingrecht algemeen / Algemeen
Belastingrecht algemeen / Organisatie Belastingdienst
Voetnoten
Voetnoten
Mogelijk is deze voorwaarde in de jurisprudentie daardoor relatief weinig uitgekristalliseerd voor wat betreft de specifieke factoren en hun weging bij niet-kenbaarheid.
Voorbeelden waarin het beroep op het vertrouwensbeginsel wordt afgedaan op het falen van het dispositievereiste en geen toetsing van het niet-kenbaarheidsvereiste plaatsvindt zijn: BNB 2010/314, r.o. 3.3; HR 16 mei 2008, nr. 42151, BNB 2008/200, r.o. 3.5, punt 4.6 van de conclusie en r.o. 4.9.4 van hofuitspraak; BNB 1988/148, r.o. 4.3; Hof Den Haag 24 mei 2017, nr. BK-16/00303, V-N 2017/39.20, r.o. 7.3; Hof Arnhem-Leeuwarden 3 februari 2015, nr. 13/01089, V-N 2015/25.19.23; Hof ’s-Hertogenbosch van 9 september 2011, nr. 10/00457, V-N 2012/8.11; Hof ’s-Hertogenbosch 27 oktober 2004, nr. 02/04569, r.o. 5.4; Hof Arnhem-Leeuwarden 15 april 2020, nr. 19/00239, NTFR 2020/1762, r.o., 4.14; Rechtbank Gelderland 7 september 2016, nr. AWB - 16 _ 1247, V-N 2016/57.18.6, r.o. 13. In voorkomende gevallen laat de belastingrechter de niet-kenbaarheid van de onjuistheid in het midden, bijv. Rechtbank Noord-Nederland 17 september 2013, nr. AWB-13, 970, V-N Vandaag 2013/2234, r.o. 4.10; Hof Arnhem-Leeuwarden 03 februari 2015, nr. 13/01089, V-N 2015/25.19.23, ro. 4.5. Zie verder HR 28 juni 2002, nr. 37 099, V-N 2002/34.4, r.o. 4.5; HR 29 januari 2021, nr. 20/01427, BNB 2021/76, r.o. 2.4.2 en 2.3.3. In bijv. Hof Den Haag 4 augustus 2020, nr. BK-19/00528, V-N 2020/57.1.7worden wel beide eisen getoetst.
Een relatief zeldzaam voorbeeld van het tegenovergestelde, waarin de belastingrechter het beroep op het vertrouwensbeginsel uitsluitend afdoet op de voorwaarde van de niet-kenbare onjuistheid betreft de uitspraak van Rechtbank Arnhem 26 september 2008, nr. AWB 08/565, NTFR 2009/187, r.o. 4.2.3. Zie ook Rechtbank Zeeland-West-Brabant 27 december 2018, nr. 17/1660, waarin het beroep op het vertrouwensbeginsel wordt afgewezen vanwege een gemaakt voorbehoud bij de huba (r.o. 2.12), c.q. voor zover dat voorbehoud niet zou zijn gemaakt, vanwege ‘een voor belanghebbende kenbare fout’.
Toetsing aan niet-kenbaarheid blijft bijv. expliciet achterwege in de hofuitspraak in HR 9 maart 1988, nr. 24199, BNB 1988/148, r.o. 2: ‘dat mitsdien reeds daarom, nog daargelaten of belanghebbende in casu niet redelijkerwijs de onjuistheid van de Toelichting had kunnen en moeten beseffen, het risico van de onjuistheid in de Toelichting in het onderhavige geval voor rekening van belanghebbende moet blijven'.
Zie bijv. BNB 2010/314, r.o. 3.5.3; Rechtbank Gelderland 7 september 2016, nr. AWB - 16 _ 1247, V-N 2016/57.18.6, r.o. 13 (niet kenbare fout, kalendereis niet vermeld in voorlichting over verruimde schenkingsvrijstelling).
Den Boer in BNB 1988/148. Vgl. Schlössels 2011, par. 2.5.2 (n.a.v. de zaak in BNB 2010/314): ‘Opmerkelijk is dat de Hoge Raad in het vervolg van zijn arrest de onjuiste besluitvorming geheel voor rekening van de fiscus brengt en aangeeft dat de belanghebbende niets viel te verwijten. Deze had in redelijkheid geen aanleiding hoeven te vinden actie te ondernemen. Toch kan dit volgens de Hoge Raad niet tot een andere slotsom leiden dan dat de teruggaaf moet worden teruggenomen.’
Zie ook Schlössels 2011, par. 2.5.2.
Tot nu toe is onderbelicht gebleven dat het criterium van het niet-kenbaarheidsvereiste in werkelijkheid maar een betrekkelijk beperkte rol speelt.1 Uit het jurisprudentieonderzoek rijst het beeld dat voor het niet-kenbaarheidsvereiste enkel een bijrol is weggelegd.
Ter illustratie: Jurisprudentieonderzoek (paragraaf 4.3.2.5, Annex I)
Van de 124 gevallen waarin het beroep op het vertrouwensbeginsel niet slaagt, is dat in 4 gevallen louter omdat niet aan het niet-kenbaarheidsvereiste is voldaan. In genoemde 124 gevallen wordt het niet-kenbaarheidsvereiste als criterium in 76 gevallen niet genoemd. In 115 uitspraken toetst de belastingrechter niet aan het niet-kenbaarheidsvereiste.
Het bovenstaande illustreert hoe beperkt de rol die is het niet-kenbaarheidsvereiste vervult. Het wordt in ongeveer de helft van de gevallen zelfs niet eens genoemd als criterium, enkel het dispositievereiste is dan vermeld. Dat betekent dat een beroep op het vertrouwensbeginsel dus vaak reeds faalt op basis van het andere criterium, het dispositievereiste (paragraaf 4.3.4). De rechtspraak toont daarvan diverse voorbeelden.2 Er is ook een enkele uitzondering.3 In de gevallen waarin het beroep op het vertrouwensbeginsel niet slaagt vanwege het falen van het dispositievereiste, kan toetsing van het niet-kenbaarheidsvereiste achterwege blijven, gegeven het cumulatieve karakter van de eisen.
Wanneer de belastingrechter niet toetst aan het niet-kenbaarheidsvereiste, betekent dit dat het risico van onjuiste voorlichting voor rekening van de belastingplichtige blijft, ongeacht of deze de onjuistheid daarvan had hoeven te beseffen.4 Anders gezegd, zelfs in gevallen waarin de belastingrechter wél vaststelt dat de voorlichting niet kenbaar onjuist was, blijft de onjuistheid dan voor rekening van de belastingplichtige.5 De vraag rijst of dat – zoals Den Boer eerder schreef – altijd strookt ‘met het algemene rechtsgevoel’.6
Ik acht de benadering waarin het niet-kenbaarheidsvereiste veelal buiten beeld blijft onbevredigend.7 Het cumulatieve karakter van de twee criteria in de hoofdregel leidt er dan toe dat het risico op onjuiste voorlichting voor rekening van de burger komt, zelfs in gevallen dat een burger de onjuistheid niet hadden hoeven te onderkennen, zelfs als hem daarin geen verwijt valt te maken, zelfs als de rechter vaststelt dat de informatie tekortschiet.