5.7.2.1 De kring van personen

De inspecteur kan in het kader van het uitoefenen van zijn taak, gegevens en inlichtingen verkrijgen van administratieplichtigen voor de belastingheffing van derden. De AWR bepaalt wie dat zijn (art. 52 lid 2).1 Die kring van personen is ruimer dan die van de civielrechtelijke administratieplichtigen (zie par. 5.4.2). Daaraan zijn (sinds 1987) namelijk de overheidsorganen expliciet toegevoegd (art. 56 AWR later gewijzigd in art. 55 AWR).2

Aanvankelijk bestond de wettelijke medewerkingsverplichting alleen voor bepaalde belastingplichtigen en rechtspersonen (art. 49 (oud) AWR). Die beperkte zich tot de commerciële sfeer. De toenmalige minister van Financiën wilde geen verdere uitbreiding vanwege de ongewenste inbreuk op de persoonlijke levenssfeer van de belastingplichtigen die dat met zich mee kan brengen.3

Met het opnemen van de fiscale administratieplicht in de AWR is de verplichting gekoppeld aan degenen die de fiscale administratieplicht – om doeltreffende controle mogelijk te maken – opgelegd kregen.4 De huidige meewerkingsverplichting geldt voor natuurlijke personen (art. 52 lid 2 letter b, c en d) en lichamen (ex art. 2 lid 1 AWR).5 Tot de kring van personen behoren derhalve ook natuurlijke personen die op basis van de fiscale wetgeving een administratieplicht hebben en, ongeacht het al dan niet bestaan van een belastingplicht, verenigingen en andere rechtspersonen, maat- en vennootschappen, ondernemingen van publiekrechtelijke rechtspersonen en doelvermogens.6

Met de koppeling aan de administratieplicht is de verplichting uit de commerciële sfeer getrokken, en rust die ook op de niet-commerciële sector van stichtingen en verenigingen.7 De medewerkingsverplichting geldt daarmee ook voor organisaties zonder winstoogmerk.8 Hiermee wordt, volgens de minister van Financiën, het misbruik voorkomen van de stichtings- dan wel verenigingsvorm (mede) met als doel de heffing van belasting tegen te gaan.9

De overheid zelf, en daartoe behorende agentschappen behoren hier niet toe. Voor overheidsinstanties en lichamen die hoofdzakelijk een overheidstaak hebben, geldt een specifieke medewerkingsplicht (art. 55 AWR).

Privé-personen hebben geen fiscale administratieplicht. Zij behoren niet tot de kring van personen waarvoor een medewerkingsplicht geldt voor de belastingheffing van derden.

De Awb heeft geen specifieke wettelijke bepalingen voor de medewerkingsverplichting ten behoeve van derden. Een specifieke wettelijke grondslag voor de Awb- bevoegdheidsuitoefening jegens derden heeft de regering als niet uitvoerbaar van de hand gewezen.10 Daartoe strekkende amendementen zijn ingetrokken.11 De mogelijkheid zou reeds bestaan op grond van de algemene medewerkingsverplichting voor iedere betrokkene. Dit wordt ook in de jurisprudentie bevestigd.12 Het criterium van betrokkenheid bij ‘het naleven van de betreffende wet- en regelgeving’ is bepalend.13

De medewerkingsverplichting strekt zich uit tot ‘een ieder’. Eerder gaf ik al aan dat tot de kring van personen waarvoor een medewerkingsverplichting geldt, ook anderen kunnen behoren dan de onder toezicht gestelden (zie par. 5.5.). In de praktijk richt de toezichthouder zich, vanwege het redelijkheidsbeginsel, slechts tot degenen die voor de activiteiten waarop ingevolge de toepasselijke wettelijke regeling moet worden toegezien: de direct verantwoordelijken.14 ‘Volgens dat beginsel mag’, om met de woorden van de minister van Financiën te spreken, ‘een bevoegdheid slechts worden uitgeoefend jegens personen die betrokken zijn bij activiteiten waarop krachtens de betrokken wettelijke regeling moet worden toegezien’.15

Wie tot die kring behoort, staat niet altijd vast. Bij toezicht op bijvoorbeeld de naleving van vergunningvoorschriften zal, volgens de minister van Justitie, de kring van personen veelal blijken uit de vergunning zelf. In die situatie, zo vervolgt de bewindsvrouw, is er doorgaans geen aanleiding ook andere personen aan toezicht te onderwerpen.16 De verantwoordelijken zijn echter niet altijd bekend. Ook kunnen meerdere personen of meerdere partijen ‘samenwerken’ en als geheel onder toezicht staan.17 ‘In dergelijke gevallen’ zo geeft de bewindsvrouw aan, ‘geldt dat de toezichthouder niet meer personen aan toezicht kan onderwerpen dan voor de vervulling van zijn taak redelijkerwijs nodig is. Met inachtneming van deze norm zal de toezichthouder op grond van zijn ervaring en deskundigheid naar bevind van zaken moeten handelen. Achteraf kan de rechter beoordelen of de toezichthouder in de gegeven situatie rechtmatig heeft gehandeld.’18

Zij sluit evenwel niet uit dat ‘van anderen medewerking moet worden gevraagd’ en noemt ter toelichting ‘(…) degene die een aan onderzoek te onderwerpen voorwerp onder zich heeft, maar daarvan niet de eigenaar is.’ De noodzaak lijkt hier niet ter discussie te staan. Hier lijkt het zich ook toe te beperken. ‘Voor een vergaande bevoegdheidsuitoefening jegens derden zal op grond van het evenredigheidsbeginsel in de regel echter geen plaats zijn.’ En daarmee lijkt de bewindsvrouw zich te willen beperken tot de direct betrokkenen en degenen die zaken onder zich hebben van de zogenaamde normadressaat.19 Spreekwoordelijk kunnen er uitzonderingen zijn op ‘de regel’.

Een systeem waarbij in bijzondere wetgeving een specifieke grondslag wordt geboden voor de uitoefening van een toezichtbevoegdheid jegens derden, acht de minister van Justitie niet uitvoerbaar.20 Het redelijkheidsbeginsel dient volgens de minister als richtsnoer. De minister acht het niet mogelijk ‘om vooraf nauwkeurig te voorzien in welke gevallen welke toezichtsbevoegdheden ook jegens die derden moeten kunnen worden uitgeoefend.’21

Hoe groot de groep van personen is die behoren tot de direct betrokkenen is niet exact te bepalen. Duidelijk is wel dat het uitoefenen van de toezichtsbevoegdheden niet beperkt hoeft te blijven tot de onder toezicht gestelden. Het is echter, om met de woorden van de minister van Justitie te spreken, ‘niet zo dat alle toezichtsbevoegdheden in alle gevallen jegens derden kunnen worden uitgeoefend. Steeds moet in concreto worden beoordeeld of de toezichthoudende taak dit redelijkerwijs noodzakelijk maakt.’22

Blijkbaar nemen de bevoegdheden af bij een afnemende betrokkenheid. Die mening verwoordt althans de minister van Financiën. Hij merkt in het kader van het financiële toezicht op ‘voor een vergaande bevoegdheidsuitoefening jegens derden zal – voor zover geen verband bestaat met de activiteiten waarop krachtens deze wet wordt toegezien – op grond van het evenredigheidsbeginsel in de regel geen plaats zijn’.23 Het derdenonderzoek is volgens de bewindsman – overeenkomstig het eerdere standpunt in het kader van de algemene toezichtsbevoegdheden – aanvaardbaar als dit maar niet gepaard gaat met ‘vergaande bevoegdheidsuitoefening’.24 Dit roept twee onbeantwoorde vragen op.

Ten eerste of ook hier de spreekwoordelijke uitzondering op ‘in de regel’ bestaat. Daarnaast, de bewindsman biedt deze mogelijkheid in het kader van de bevoegdheden vanuit de Wft. De tweede vraag is dan of de minister van Justitie dezelfde kring vanuit de Awb voor ogen heeft. Twee vragen waarover de rechter blijkbaar duidelijkheid moet verschaffen.

Het benaderen van derden, niet zijnde een persoon die zaken van de normadressaat onder zich heeft (zie par. 5.5) door de toezichthouder zal in elk geval uitzonderlijk zijn. Hij richt zich in beginsel tot de ‘direct verantwoordelijke’ en slechts wanneer het toezicht dat noodzakelijk maakt en niet (te) vergaand is, ook tot derden. Daarin beperkt zich de kring van betrokkenen ten opzichte van de inspecteur.

De inspecteur kan anderen in zijn toezicht betrekken indien zij administratieplichtig zijn en hun medewerking voor de belastingheffing van derden potentieel fiscaal relevant zijn.