4.14.3 Verliesneming ten onrechte plaatsgevonden

In de voorgaande paragraaf was er sprake van een situatie waar verliesneming ten onrechte achterwege is gebleven. Het is evenwel ook denkbaar dat verliesneming ten onrechte heeft plaatsgevonden. Op 11 juli 1995 deed Hof 's-Gravenhage1 uitspraak in verband met een in het verleden ten onrechte in aanmerking genomen afwaarderingsverlies.

In casu heeft belanghebbende (een besloten vennootschap) bij oprichting in september 1989 een belang genomen van 95% in een Belgische naamloze vennootschap en voor deze deelneming f 153 657 opgeofferd. Per 31 december 1989 wordt de deelneming ten laste van het fiscale resultaat (wegens het niet voldoen aan de annaal bezitseis) met f 100 174 afgewaardeerd tot op f 53 483. Het bedrag van de afwaardering in 1989 betreft het door de deelneming in dat jaar geleden verlies. De inspecteur corrigeert voormeld afwaarderingsverlies echter pas in het jaar 1991 met een beroep op toepassing van de zogenaamde foutenleer.

Het Hof onderschrijft de handelwijze van de inspecteur en oordeelt dat de waardering van belanghebbende (zijnde waardering van de deelneming op kostprijs of nettovermogenswaarde) niet in overeenstemming is met goed koopmansgebruik en zodoende de foutenleer van toepassing is. Nu belanghebbende niet accoord gaat met navordering over het jaar 1989, en zij evenmin bereid is de in 1989 te weinig betaalde vennootschapsbelasting vrijwillig (als gewetensgeld) te betalen, is de inspecteur volgens het Hof gerechtigd de fout van belanghebbende in het jaar 1991 te herstellen.

De redactie van Vakstudie Nieuws plaatst enige kanttekeningen bij het oordeel van het Hof 's-Gravenhage: 'Dat reparatie mogelijk is in situaties als deze zal niet iedereen aanspreken, aangezien het speciaal hiervoor door de wetgever in het leven geroepen instituut van de navordering nu niet in beeld komt, zodat bijvoorbeeld een ambtelijk verzuim (zoals hier) zonder consequenties blijft.'

De vraag of er in casu sprake is van een ambtelijk verzuim is voor discussie vatbaar. Uit de tekst van de uitspraak van het Hof blijkt dat de jaarstukken in het Engels zijn opgesteld en dat de deelneming inderdaad tegen nettovermogenswaarde (`method of nett-capital values') is gewaardeerd. Zoals uit jurisprudentie (zie paragraaf 4.12.1) blijkt, is de waardering van een deelneming op nettovermogenswaarde fiscaal gezien in strijd met goed koopmansgebruik. Verondersteld mag worden dat in het Engels opgestelde jaarstukken ook voor de inspecteur toegankelijk en leesbaar zijn, anderzijds is in casu sprake van een evidente fout van belanghebbende en niet alleen van de inspecteur. Dat het Hof in de onderhavige procedure voorrang geeft aan toepassing van de foutenleer is evident.

De redactie van Vakstudie Nieuws merkt verder op: 'Zou de conclusie zijn geweest dat er ultimo 1989 nog niet, maar ultimo 1991 wel sprake was van een lagere bedrijfswaarde, dan zou de veronderstelde fout niet hersteld kunnen worden.' Kennelijk is deze stellingname van de redactie gebaseerd op de leer van de balanscontinuïteit, want de balans vertoont onder deze omstandigheden per 31 december 1991 inderdaad geen foutieve balanswaardering. Toch is dit uitgangspunt twijfelachtig omdat er reeds in het jaar 1989 ten onrechte een afwaardering heeft plaatsgevonden en (niet correct) een fiscaal verlies werd genomen. Het niet toepassen van de foutenleer zou in een dergelijke situatie tot een onevenwichtige uitkomst leiden.

De vraag van de redactie van het Vakstudie Nieuws of toepassing van de foutenleer in een later jaar nog wel zou kunnen plaatsvinden indien de bedrijfswaarde van de deelneming zich weer richting kostprijs zou bewegen, kan alleen met een tegenvraag worden beantwoord: Waarom niet? Aan de voorwaarden van een foutieve waardering in 1989 alsmede een foutieve waardering per balansdatum is immers voldaan.