4.5.2.2 Ratio en motivering

Waarom kiest de Hoge Raad bij toezeggingen de koers van ja, mits? De Hoge Raad motiveert dat in BNB 1979/311 en latere arresten niet specifiek. Mijns inziens is het karakter van de uiting doorslaggevend. De Hoge Raad maakt immers bij zijn rechtsregel ten aanzien van toezeggingen en die van inlichtingen een principieel verschil tussen uitingen waarin slechts algemene informatie wordt gegeven (inlichtingen) en uitingen die een concrete mededeling betreffen aan een specifieke belastingplichtige na kennisneming van de bijzonderheden van het geval (toezeggingen).1

In de fiscale literatuur worden diverse argumenten gegeven ter onderbouwing van de gebondenheid van de Belastingdienst aan toezeggingen.

Bindingsbedoeling

In de literatuur wordt bij toezeggingen een bindingsbedoeling van de inspecteur verondersteld.2 Volgens Smit doet de Hoge Raad daaraan ‘recht’ door als uitgangspunt ‘principiële gebondenheid’ aan te nemen.3 In de literatuur wordt ook een vergelijking gemaakt met het civiele contractenrecht: ‘pacta sunt servanda’ en ‘belofte maakt schuld’.4 Ook wordt wel verwezen naar de taalhandelingstheorie: de taalhandeling van de toezegging (een ‘belofte’) schept de verplichting deze na te komen, die van een inlichting niet.5 Overigens merk ik op dat in de jurisprudentie opvalt dat ook niet als toezegging bedoelde uiting onder omstandigheden wel als zodanig wordt aangemerkt, namelijk als de belastingplichtige die indruk mocht hebben (paragraaf 4.5.1).

Functie

Toezeggingen dienen rechtshandhaving (preventief handhavingsinstrument) en rechtszekerheid (paragraaf 4.5.1). Als de inspecteur vervolgens op zijn standpunt mag terugkomen, is van zekerheid evident geen sprake.6

Relatief minder terughoudendheid met contra legem-toepassing

Net als bij beleidsregels (paragraaf 4.4.2.2), wordt bij toezeggingen erop gewezen dat contra legem-toepassing van het vertrouwensbeginsel bij toezeggingen in het belastingrecht (anders dan bijvoorbeeld in het algemene bestuursrecht) minder snel op bezwaren stuit, vanwege de afwezigheid van (directe) derdenbelangen.7

Tot slot merk ik op dat de Hoge Raad bij toezeggingen het vertrouwensbeginsel niet benadert als risicoverdelingsvraagstuk, maar als vraagstuk van gewekt vertrouwen (‘waaraan een belastingplichtige het vertrouwen mag ontlenen dat’).

Dispositievereiste is geen criterium

Tot slot is van belang dat voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel bij toezeggingen – anders dan bij voorlichting – niet het dispositievereiste geldt.8 De (principiële) verklaring daarvoor ligt mijns inziens in de hierboven besproken argumenten op grond waarvan de Belastingdienst in beginsel is gebonden aan zijn standpunten.9 Een andere reden voor het niet stellen van het dispositievereiste bij toezeggingen is mijns inziens dat een toezegging ook betrekking kan hebben op reeds verrichte (rechts)handelingen van een burger.10 Aangezien het dispositievereiste een doen of nalaten, afgaande op de uiting van de Belastingdienst veronderstelt, is het dus chronologisch gezien onmogelijk daaraan te voldoen bij handelingen die reeds hebben plaatsgevonden en waarover de burger achteraf een standpuntbepaling vraagt.11

Nu de Hoge Raad bij toezeggingen een relatief minder terughoudende koers wenselijk acht, is verklaarbaar dat niet de extra drempel van het dispositievereiste geldt.