10.3.2.5 Doelstelling in het algemeen belang

De vraag of aan een werkingsregel een doelstelling ten grondslag ligt die het algemeen belang dient, is een van de onderdelen van het evenredigheidsbeginsel. Het evenredigheidsbeginsel als techniek om te beoordelen of sprake is van een schending van het non-discriminatiebeginsel of het eigendomsrecht heb ik uitgewerkt in hfdst. 6. Het evenredigheidsbeginsel als zelfstandig rechtsbeginsel zoals ik dat heb uitgewerkt in hfdst. 8 heeft binnen een beoordelingskader voor fiscaal overgangsbeleid twee functies:

De eerste functie speelt bij het beoordelen van de toelaatbaarheid van de gevolgen van werking geen rol, aangezien die functie betrekking heeft op het wegen van overgangsregimes in hun totaliteit, dus werkingsregels al dan niet aangevuld met één of meer overgangsmaatregelen. De eerste functie komt daarom aan de orde in par. 10.6.

De tweede functie biedt de wetgever de mogelijkheid om andere of aanvullende doelstellingen aan een overgangsregime ten grondslag te laten liggen dan voortvloeien uit de beginselen van behoorlijk overgangsbeleid. Op grond van het evenredigheidsbeginsel is echter wel vereist dat de doelstelling het algemeen belang dient en de werkingsregel vervolgens niet leidt tot een buitenproportionele last.

In hfdst. 8 heb ik een aantal doelstellingen behandeld die de wetgever zou kunnen nastreven als een belastende wetswijziging wordt doorgevoerd. Het gaat hierbij enerzijds om sociale, economische en politieke doestellingen en anderzijds om budgettaire doelstellingen.

Uit jurisprudentie van het EHRM blijkt dat het nastreven van sociale, economische en politieke doestellingen in het algemeen belang kan zijn (par. 8.2.1). Voorbeelden van doelstellingen die tot deze eerste categorie behoren, zijn het beperken van schade die derden kunnen ondervinden van een wetswijziging, het versterken van de belastingmoraal en het vergroten van het maatschappelijk draagvlak voor een wetswijziging. Het versterken van de belastingmoraal houdt in dit verband in dat als vaststaat dat een regeling oneigenlijk wordt gebruikt, de wetgever consequent dient te handelen, in die zin dat gebruikmaking van de regeling vanaf het voorzienbaar worden van de wetswijziging niet meer mogelijk is (par. 5.7.1.2). Een consequent overgangsbeleid versterkt de belastingmoraal. Ter versterking van de belastingmoraal en het vergroten van het maatschappelijk draagvlak voor een wetswijziging is ook van belang dat de wetgever zichtbaar maakt dat aan het beoogde overgangsregime een rechtvaardigingsgrond ten grondslag ligt.

Met budgettaire redenen mag de wetgever mijns inziens onder twee omstandigheden rekening houden. Ten eerste mag de wetgever maatregelen treffen om een positief aankondigingseffect te voorkomen. Ten tweede mag hij de kosten van een werkingsregel binnen de randvoorwaarden van de beginselen van behoorlijk overgangsbeleid minimaliseren. Een positief aankondigingseffect houdt in dat belastingplichtigen na het voorzienbaar worden van een wetswijziging maatregelen treffen om nog van de geldende – gunstigere – rechtsregel gebruik te kunnen maken alvorens deze wordt aangepast of afgeschaft. Als de wetgever een positief aankondigingseffect wil voorkomen dient op het niveau van de werkingsregel voorrang te worden gegeven aan het algemeen belang en mag in beginsel geen gewicht worden toegekend aan bijvoorbeeld de aanwezigheid van gerechtvaardigde verwachtingen. Hierop kan echter een uitzondering nodig zijn als op het moment van aanvang van de werking van de nieuwe regel gerechtvaardigde verwachtingen bestaan. Het niet-respecteren van die verwachtingen zou kunnen leiden tot een buitenproportionele last voor belastingplichtigen.

De kosten van een werkingsregel kunnen worden geminimaliseerd door op het niveau van de werkingsregel geen gunstiger werkingsregel te treffen dan op grond van de beginselen van behoorlijk overgangsbeleid gewenst is. In het volgende overzicht geef ik mijn bevindingen schematisch weer:

Als de doelstellingen van een overgangsregime vaststaan, moet worden beoordeeld welk overgangsregime geschikt is om deze doelstellingen te realiseren. Een beoordeling van de geschiktheid kan in beginsel niet plaatsvinden op het niveau van de werkingsregel. Naast een overgangsregime dat slechts bestaat uit een werkingsregel kan immers ook een overgangsregime dat zowel uit een werkingsregel als een overgangsmaatregel bestaat geschikt zijn. In deze fase van het beoordelingskader dient een beoordeling van de geschiktheid dan ook te worden beperkt tot het vaststellen van werkingsregels die al dan niet aangevuld met een overgangsmaatregel geschikt zijn om een doelstelling te bereiken.