HR, 11-10-2019, nr. 19/00230

Belanghebbende was tot 3 november 2015 eigenaar van een kantoorgebouw, bestaande uit vier afzonderlijke WOZ-objecten. Deze zijn deels in verhuurde staat op 3 november 2015 verkocht voor een totaalbedrag van € 4.887.213 (exclusief roerende zaken en overdrachtsbelasting).

De heffingsambtenaar heeft bij in één geschrift vervatte beschikkingen, op grond van artikel 22 van de Wet WOZ, per 1 januari 2014 (de waardepeildatum) de waarden van de onroerende zaken voor het kalenderjaar 2015 vastgesteld op een totaalbedrag van € 5.269.0007.(hierna: de beschikkingen). De periode tussen de waardepeildatum en de verkoop beloopt een jaar en tien maanden. In die tussenperiode heeft in de markt een bepaalde waardeontwikkeling plaatsgevonden, waarover partijen van mening verschillen.

Met de beschikkingen zijn tevens de aanslagen in de onroerendezaakbelasting aan belanghebbende bekendgemaakt (hierna: de aanslagen).

Procesverloop

Belanghebbende is van mening dat de WOZ-waarden naar waardepeilatum 1 januari 2014 te hoog zijn vastgesteld. De daartegen gemaakte bezwaren heeft de heffingsambtenaar ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen die uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank Den Haag.8.Volgens belanghebbende ligt de verkoop op 3 november 2015 te ver af van de waardepeildatum, 1 januari 2014, om nominaal van de gerealiseerde verkoopprijs uit te kunnen gaan per waardepeildatum. Belanghebbende meent dat in de tussenperiode een stijgende marktontwikkeling heeft plaatsgevonden.

In beroep heeft de heffingsambtenaar daarentegen de initieel vastgestelde WOZ-waarden onderbouwd met een overgelegd taxatierapport waarin de WOZ-waarden zijn berekend op basis van zowel de huurwaardekapitalisatiemethode als met een indexatie van de later gerealiseerde verkoopopbrengst.

De Rechtbank heeft bij uitspraak van 7 juli 2016 de WOZ-waarden, uitgaande van huurkapitalisatie en in goede justitie, verminderd tot een totaalbedrag van € 4.635.0009.. De Rechtbank heeft daartoe de in aanmerking te nemen huurwaardekapitalisatiefactor verminderd. De Rechtbank heeft geen betekenis toegekend aan de latere verkoop wegens het te groot geachte tijdsverloop.10.

Belanghebbende heeft hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. De heffingsambtenaar heeft geen hoger beroep ingesteld, zodat de bovengrens van de waardevaststelling blijft op € 4.635.000.

De heffingsambtenaar ziet in de tussenperiode een marktdaling van acht percent, zodat uitgaande van de gerealiseerde verkoopprijs de waarde per waardepeildatum acht percent hoger zou worden. In hoger beroep speelde onder meer de vraag of het gerealiseerde verkoopcijfer (zijnde € 4.887.213) alsnog bruikbaar is en, zo ja, welke correcties daarop dienen te worden toegepast. Als het eigen verkoopcijfer doorslaggevend is, dan is waardebepaling op basis van de huurwaardekapitalisatiemethode niet meer nodig, aldus het Gerechtshof Den Haag.11.

In het proces-verbaal van de zitting van het Gerechtshof Den Haag is over het aandragen van bewijs voor vaststelling en correctie van het eigen verkoopcijfer het volgende opgenomen:

De voorzitter houdt de taxateur [van de heffingsambtenaar] voor dat hij in het taxatierapport is uitgegaan van een dalende markt (8 percent voor kantoren in [Q] ) tussen de waardepeildatum en de verkoopdatum en vraagt waarop dat percentage is gebaseerd.

de taxateur:

Dat is gebaseerd op gegevens die de gemeente heeft verzameld. Deze gegevens zitten niet in het dossier.

(…)

De voorzitter houdt de gemachtigde van belanghebbende voor dat de heffingsambtenaar zegt dat de waarde van de onroerende zaken op de waardepeildatum 8 percent hoger was dan op het moment dat de onroerende zaken werden verkocht. U zegt dat het andersom is, dat de waarde lager was dan op de waardepeildatum.

de gemachtigde van belanghebbende:

Ik kan dat niet onderbouwen, er moeten te veel aannames worden gedaan want de verkoop ligt ver van de waardepeildatum. (…) Ik zou in de gelegenheid gesteld willen worden om de waardeontwikkeling te schetsen. Wat verkocht is, is een vastgoedbelegging. Er is veel veranderd op de markt, ik zou hier alleen over kunnen speculeren.

De voorzitter houdt de gemachtigde van belanghebbende voor dat het voor een bewijsaanbod te laat is. De betekenis van het eigen verkoopcijfer en de waardeontwikkeling tussen de waardepeildatum en de verkoopdatum waren al in eerste aanleg in geschil. Belanghebbende heeft alle gelegenheid gehad voor het onderbouwen van het eigen standpunt en van de bestrijding van de door de heffingsambtenaar ingenomen standpunt. Dan kan belanghebbende niet pas ter zitting van het Hof met een bewijsaanbod komen.

de gemachtigde van belanghebbende:

De rechtbank heeft het eigen verkoopcijfer niet leidend geacht. Als het Hof het wel leidend acht, dan wil ik in de gelegenheid gesteld worden om de waardeontwikkeling te onderbouwen.

Het Gerechtshof Den Haag heeft vervolgens omtrent het door belanghebbende tijdens de zitting gedane bewijsaanbod voor indexering van het eigen verkoopcijfer overwogen:12.

De heffingsambtenaar heeft op basis van het taxatierapport (zie onder 3.2) gesteld dat als gevolg van de ontwikkelingen op de vastgoedmarkt in de periode tussen de waardepeildatum en de verkoopdatum de marktwaarde op de verkoopdatum circa 8 percent lager is dan de marktwaarde van de onroerende zaak op de waardepeildatum. In hoger beroep heeft de heffingsambtenaar deze stelling herhaald. Belanghebbende heeft de stelling ter zitting van het Hof betwist en daartoe aangevoerd dat de marktwaarde van de onroerende zaken op de verkoopdatum als gevolg van de zo-even genoemde ontwikkelingen juist hoger is dan die op de waardepeildatum. Geen van beide partijen heeft haar standpunt over de ontwikkeling van de waarde van de onroerende zaken tussen de waardepeildatum en de verkoopdatum met marktgegevens of andere objectieve, voor het Hof toetsbare gegevens gestaafd. Hetgeen partijen op dit punt hebben aangevoerd afwegende acht het Hof aannemelijk dat de ontwikkelingen op de vastgoedmarkt tot een in omvang beperkte wijziging van de marktwaarde in de periode tussen de waardepeildatum en de verkoopdatum hebben geleid. Zo deze wijziging al – zoals belanghebbende stelt – positief is, is zij naar het oordeel van het Hof onvoldoende om het verschil tussen de verkoopprijs en de door de rechtbank vastgestelde waarden van de onroerende zaken van in totaal € 4.635.000 te overbruggen.

Gerechtshof Den Haag heeft bij uitspraak van 25 januari 2017 (ECLI:NL:GHDHA:2017:103) het hoger beroep van belanghebbende ongegrond verklaard en de WOZ-waarden zoals vastgesteld door de Rechtbank in stand gelaten, zij het op basis van indexering van het eigen verkoopcijfer.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad. Bij arrest van 15 september 2017 heeft de Hoge Raad het cassatieberoep gegrond verklaard, de hofuitspraak vernietigd en de zaak verwezen naar Gerechtshof Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van het arrest. Voor zover hier van belang, luidt de verwijzingsopdracht als volgt:13.

De omstandigheid dat een belanghebbende voor de rechtbank in de gelegenheid is geweest zijn standpunt met bewijsstukken te onderbouwen, is op zichzelf onvoldoende reden om hem in de procedure voor het gerechtshof de gelegenheid tot bewijslevering te onthouden. Bij de beslissing of een partij de gelegenheid moet krijgen bewijsstukken alsnog over te leggen, zal het gerechtshof een afweging moeten maken tussen enerzijds het belang bij het overleggen van die stukken en anderzijds het algemeen belang van een doelmatige procesgang. Bij die afweging spelen de redenen waarom de stukken niet reeds aan de rechtbank werden overgelegd een rol. ’s Hofs uitspraak geeft er niet van blijk dat een zodanige afweging heeft plaatsgevonden. Het middel slaagt daarom.

(…)

s Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen. Indien het verwijzingshof oordeelt dat belanghebbende in de gelegenheid moet worden gesteld nader bewijs te leveren, zal het met inachtneming van dat bewijs de waarde van de onroerende zaak moeten beoordelen.

Na verwijzing is, samengevat, in geschil of belanghebbende in de gelegenheid moet worden gesteld alsnog nader bewijs te leveren voor wat betreft de indexering van het eigen verkoopcijfer. Bij bevestigende beantwoording is voorts nog in geschil de materieel vast te stellen waarden van de onroerende zaken op waardepeildatum 1 januari 2014. Het Verwijzingshof heeft de verwijzingsopdracht als volgt verwoord:14.

Voor het Hof ligt in essentie de vraag voor of belanghebbende zich terecht op het standpunt stelt dat zij er in redelijkheid geen rekening mee hoefde te houden dat het eigen verkoopcijfer van de onroerende zaak tijdens de procedure in hoger beroep alsnog een relevant gegeven zou kunnen zijn voor de vast te stellen waarde.

Belanghebbende is van mening dat het Gerechtshof Den Haag haar in de gegeven omstandigheden ten onrechte niet in de gelegenheid heeft gesteld de door haar gestelde opwaartse waardeontwikkeling van de onroerende zaken in de tussenperiode, gelegen tussen de waardepeildatum en de verkoopdatum, nader te onderbouwen, aangezien het Gerechtshof Den Haag in zijn uitspraak de verkoopprijs (anders dan de Rechtbank) leidend heeft geacht. Volgens belanghebbende zou de goede procesorde niet zijn geschaad indien zij in de gelegenheid zou zijn gesteld haar bewijsaanbod binnen een redelijke termijn gestand te doen. Belanghebbende had er in de gegeven omstandigheden niet op bedacht hoeven te zijn dat het eigen verkoopcijfer tijdens de procedure in hoger beroep alsnog een relevant gegeven zou kunnen zijn voor de vast te stellen WOZ-waarden, aldus belanghebbende. Belanghebbende acht zich kennelijk overvallen door een onverwachte koerswijziging.

Bovendien heeft belanghebbende in haar conclusie na verwijzing het volgende opgemerkt:

De heffingsambtenaar heeft tegen deze oordelen van de rechtbank geen (voorwaardelijk) hoger beroep of incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft uit de omstandigheid dat de heffingsambtenaar geen (voorwaardelijk) hoger beroep of incidenteel hoger beroep heeft ingesteld tegen de oordelen van de rechtbank omtrent de verkoop van het kantoorpand en de daaruit afgeleide gegevens afgeleid dat hij dit verweer heeft laten varen en dat hetgeen daarover in het verweerschrift wordt opgemerkt als overwegingen ten overvloede moeten worden beschouwd. Zij heeft zich daarin niet gesterkt gevoeld door de omstandigheid dat het hof deze overwegingen van de heffingsambtenaar niet heeft aangemerkt als een (voorwaardelijk) incidenteel hoger beroep. Haar is derhalve niet de gelegenheid geboden haar zienswijze te geven.

In het proces-verbaal van de zitting van het Verwijzingshof is het volgende opgemerkt door de heffingsambtenaar:15.

U vraagt mij of de concrete vraag van de voorzitter naar de onderbouwing van de waardeontwikkeling mij ook overviel. Ja. De waardering was heel breed aangevlogen. Beide partijen hebben referenties aangevoerd. Wel is bekend dat het Hof Den Haag veel waarde hecht aan eigen verkoopcijfers. Ik had de onderbouwing van de door mij gestelde waardedaling in de markt niet bij mij tijdens de zitting bij Hof Den Haag. Het overzicht zat niet bij de overgelegde stukken, maakte daardoor geen onderdeel uit van het dossier en was daardoor uit beeld geraakt.

Niettemin is het Verwijzingshof gekomen tot het oordeel dat belanghebbende het ter zitting van het Gerechtshof Den Haag aangeboden bewijs redelijkerwijs vóór aanvang van de zitting van dat gerechtshof in geding had moeten brengen. Redenen op grond waarvan belanghebbende daartoe in die fase van de rechtsstrijd niet in staat zou zijn geweest, zijn niet gesteld of aannemelijk geworden, aldus het Verwijzingshof. Het Verwijzingshof is derhalve van oordeel dat het belang van een doelmatige procesgang in het onderhavige geval zwaarder moet wegen dan het belang dat belanghebbende heeft bij het alsnog overleggen van de aangeboden bewijsstukken.

De overwegingen van het Verwijzingshof luiden als volgt:16.

Reeds in het door de heffingsambtenaar in eerste aanleg overgelegde taxatierapport (zie onder 2.2.1) is het standpunt van de taxateur vermeld dat zich een prijsdaling in de vastgoedmarkt heeft voorgedaan van ca. 8% tussen de waardepeildatum en de datum van verkoop van de eigen onroerende zaken. Belanghebbende heeft deze stelling van de heffingsambtenaar in eerste aanleg betwist, zowel in zijn nader stuk (zie onder 2.2.2) als ter zitting, en heeft tijdens de zitting in eerste aanleg de stelling ingenomen dat tussen de waardepeildatum en de datum van verkoop van de eigen onroerende zaken sprake is geweest van een waardestijging (zie 2.2.3). Belanghebbende heeft deze stelling in eerste aanleg, in zijn hogerberoepschrift of in enig ander stuk voor het gerechtshof Den Haag niet met bewijsstukken onderbouwd.

Naar het oordeel van het Hof heeft het evenwel op de weg van belanghebbende gelegen het door haar gestelde waardeverloop tussen de waardepeildatum en de datum van verkoop van de eigen onroerende zaken met bewijsstukken te onderbouwen en zou zij dit redelijkerwijs vóór aanvang van de zitting van het gerechtshof Den Haag hebben behoren te doen. De heffingsambtenaar heeft immers zijn stelling dat het eigen verkoopcijfer van (grote) betekenis is, in hoger beroep niet prijsgegeven en die stelling in zijn verweerschrift in hoger beroep nadrukkelijk herhaald, terwijl hij voorts de stelling dat zich tussen de waardepeildatum en de datum van verkoop van de eigen onroerende zaken een opwaartse marktontwikkeling zou hebben voorgedaan in eerste aanleg gemotiveerd heeft betwist. Dit betekent dat zich niet een situatie voordoet waarin belanghebbende zich redelijkerwijs eerst ter zitting van het gerechtshof de relevantie van het voorwerp van haar bewijsaanbod heeft kunnen realiseren.

Tijdens de zitting na verwijzing heeft belanghebbende aangegeven dat zij er in hoger beroep vóór verwijzing van uitging dat niet de eigen verkooptransactie, maar de referentietransacties voor het gerechtshof Den Haag de voornaamste grond voor de beslissing zouden vormen, zoals dat ook voor de rechtbank het geval was. Het bewijs dat belanghebbende heeft aangeleverd, zag dan ook met name op deze referentietransacties, niet op de eigen verkooptransactie. De gevolgen van de keuze van belanghebbende om de eerstgenoemde stelling wel en haar stelling over de stijgende vastgoedmarkt niet met bewijsstukken te onderbouwen, komen – gelet op hetgeen onder 5.5.4 is overwogen – voor rekening en risico van belanghebbende.

Artikel 8:58 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) bepaalt dat nadat de schriftelijke voorbereiding van het (hoger)beroepschrift is afgerond en nadat de uitnodiging van de zitting is verzonden, partijen nog tot tien dagen voor de zitting nadere stukken kunnen indienen. Deze bepaling is in de Awb opgenomen om een behoorlijk verloop van de procedure te waarborgen en met name om te voorkomen dat de behandeling van de zaak op zitting vertraging ondervindt. In de memorie van toelichting bij de inwerkingtreding van artikel 8:58 Awb is hierover het volgende opgenomen:17.

Om een behoorlijk verloop van de procedure te waarborgen, is het gewenst een termijn te stellen waarbinnen in het algemeen nog stukken bij de rechtbank kunnen worden ingediend. Aldus krijgen zowel partijen als de rechtbank voldoende gelegenheid om zich voor te bereiden op de zitting. De bepaling sluit niet uit, dat nadien op de zitting nadere feiten en omstandigheden aan de orde komen die in een eerder stadium van de procedure nog niet aan de orde zijn geweest. Zo is het heel goed denkbaar, dat de rechter op de zitting alsnog voor de uitspraak relevante, maar niet eerder gebleken feiten en omstandigheden boven tafel krijgt, hetzij op eigen initiatief, hetzij doordat een partij zich eerst tijdens de zitting de relevantie van een bepaald feit of een bepaalde omstandigheid realiseert.

Dergelijke feiten en omstandigheden moeten in de procedure een rol kunnen spelen, zij het dat de rechter zal moeten waarborgen dat een andere partij daardoor niet onredelijk in haar procesvoering wordt bemoeilijkt.

Uit het hierboven aangehaalde – alsook hierna te bespreken jurisprudentie – blijkt dat de tiendagentermijn geen harde grens is, omdat zowel bij tijdig als te laat ingediende stukken de rechter het criterium van de goede procesorde hanteert voor de beoordeling of het stuk wordt toegelaten in de procedure. Zo zal een rechter bij het tijdens zitting doen van een bewijsaanbod onder meer dienen te waarborgen dat de wederpartij niet onredelijk in haar procesvoering wordt bemoeilijkt. Er bestaat derhalve enige mate van beoordelingsvrijheid. In dit kader zijn enige nuanceverschillen waarneembaar tussen de bestuursrechter, het College van Beroep voor het bedrijfsleven (hierna: CBb) en de Hoge Raad (Belastingkamer).

De bestuursrechter kan de goede procesorde als een zelfstandige maatstaf hanteren en op grond daarvan binnen tien dagen voor de zitting ingediende stukken alsnog toelaten.18.Indien stukken bij partijen bekend kunnen zijn en hoor- en wederhoor is verzekerd, hoeft de goede procesorde zich niet te verzetten tegen het meenemen van stukken.19.

Volgens het CBb moet de rechter ‘voorkomen dat een partij onverhoeds wordt geconfronteerd met stukken waarop hij door het tijdstip van ontvangst niet meer adequaat kan reageren’. Volgens het CBb dient te worden gewaarborgd ‘dat een andere partij daardoor niet onredelijk in haar procesvoering wordt bemoeilijkt.’20.

Uit een ouder arrest van de Hoge Raad van 8 juli 1996 (ECLI:NL:HR:1996:AA1976)21., nog vóór de inwerkingtreding van artikel 8:58 Awb, volgt dat de feitenrechter niet kan volstaan met de conclusie dat een voor het eerst op de zitting gedaan bewijsaanbod een vlotte procesgang verhindert en/of de wederpartij in haar processuele positie schaadt. De rechter dient de feiten en omstandigheden te noemen die een dergelijke conclusie staven.22.

Het is inmiddels vaste jurisprudentie van de Hoge Raad dat, binnen het kader van een goede procesorde, de mogelijkheid geboden kan worden stukken binnen de tiendagentermijn over te leggen. De voornaamste lijn is dat bij de beslissing op een ter zitting gedaan aanbod van een partij om bewijsstukken over te leggen, een afweging zal moeten plaatsvinden van enerzijds het belang dat die partij heeft bij het overleggen van die stukken en de redenen waarom hij dit niet in een eerdere fase van de procedure heeft gedaan, en anderzijds het algemeen belang van een doelmatige procesgang.23.24.

Dienovereenkomstig heeft de Hoge Raad bij arrest van 3 februari 2006 beslist dat de omstandigheid dat een belanghebbende in een eerder stadium in de gelegenheid is geweest de inspecteur gegevens te verschaffen, op zichzelf staand, onvoldoende reden is om hem in de procedure niet alsnog de gelegenheid te geven het bedoelde bewijs te leveren:25.

(…) De omstandigheid dat een belanghebbende in de gelegenheid is geweest de inspecteur gegevens te verschaffen, is onvoldoende reden om hem in de procedure niet alsnog de gelegenheid te geven bewijs te leveren. Bij de beslissing of een partij de gelegenheid moet krijgen bewijsstukken na de zitting alsnog over te leggen, zal een afweging moeten plaatsvinden van enerzijds het belang dat die partij heeft bij het overleggen van die stukken en de redenen waarom hij dit niet in een eerdere fase van de procedure voor de feitenrechter heeft gedaan, en anderzijds het algemeen belang van een doelmatige procesgang. (…)

Daarbij heb ik destijds in BNB geannoteerd:26.

Ingevolge art. 8:58 Awb worden partijen er in de uitnodiging voor de zitting op gewezen dat zij tot tien dagen voor de zitting nadere stukken kunnen indienen. Daarbij is met name te denken aan stukken die tot bewijs kunnen dienen, zoals in casu een urenspecificatie in verband met aanspraak op zelfstandigenaftrek. Het komt echter geregeld voor dat partijen pas op de zitting met stukken aankomen of ter zitting aanbieden nader schriftelijk bewijs te zullen leveren. Daar kunnen respectabele redenen voor zijn, zodat die gelegenheid moet worden geboden. Het doet zich echter ook voor dat moet worden geconcludeerd dat een partij die stukken ook in een eerder stadium had kunnen indienen. Dan rijst de vraag of zo'n ter zitting gedaan bewijsaanbod moet worden gepasseerd. De Hoge Raad heeft in casu beslist dat de omstandigheid dat een belanghebbende in de gelegenheid is geweest de Inspecteur gegevens te verschaffen, onvoldoende reden is om hem in de procedure niet alsnog de gelegenheid te geven bewijs te leveren. Er zal in het kader van de goede procesorde een afweging moeten plaatsvinden tussen enerzijds het algemeen belang van een doelmatige procesgang en anderzijds het belang van de desbetreffende partij bij overlegging van die stukken en de redenen waarom hij dat niet eerder in de procedure heeft gedaan. Het lijkt mij redelijk dat in de regel alsnog gelegenheid tot overlegging van bewijsstukken en dergelijke zal worden geboden. Een daardoor optredende verlenging van de procedure bij de rechtbank of het hof lijkt op zichzelf geen zwaarwegend belang. Fiscale procedures plegen toch al vrij lang te duren en het komt veelvuldig voor dat partijen uitstel vragen voor proceshandelingen. Aldus geldt in het algemeen niet dat de wederpartij van degene die laat met stukken komt, reeds daardoor in zijn belang van een spoedige beslissing wordt geschaad. Niet onbelangrijk is ook dat moet worden gestreefd naar materieel juiste rechterlijke oordelen, zodat een mogelijk zinvol bewijsaanbod niet spoedig mag worden gepasseerd. De goede procesorde heeft ook materiële aspecten. (…)

In een arrest van 9 mei 2008 heeft de Hoge Raad overwogen dat de omstandigheid dat een procespartij een getuigenbewijsaanbod eerst aan het slot van een zitting doet, hem niet zonder meer kan worden tegengeworpen. Dat is zelfs niet anders indien vóór de zitting en eerder ter zitting daarvoor ruimschoots gelegenheid is geweest. De Hoge Raad overwoog hiertoe:27.

De tweede klacht is gericht tegen de weigering van het Hof om in te gaan op het door belanghebbende gedane getuigenbewijsaanbod met betrekking tot haar goede trouw.

Een bewijsaanbod kan tijdens de behandeling van de zaak ter zitting op elk moment worden gedaan totdat het onderzoek ter zitting wordt gesloten (vgl. HR 17 december 2004, nr. 38 831, BNB 2005/152). De omstandigheid dat een procespartij een zodanig aanbod eerst aan het slot van de zitting doet kan, ook indien voor en eerder ter zitting daarvoor ruimschoots gelegenheid is geweest, een belanghebbende niet zonder meer worden tegengeworpen. Bij de afweging om een bewijsaanbod op dat late tijdstip te doen kan immers voor een procespartij een rol spelen de wijze waarop het onderzoek ter zitting verloopt, zodat pas dan tot de slotsom wordt gekomen dat het doen van zodanig aanbod opportuun is. De rechter is derhalve ook dan gehouden inhoudelijk op het gedane getuigenbewijsaanbod in te gaan. Het Hof heeft dit miskend. De klacht is derhalve gegrond.

Een afweging tussen enerzijds het belang bij het overleggen van stukken en anderzijds het algemeen belang van een doelmatige procesgang speelde eveneens een rol in een arrest van de Hoge Raad van 15 juni 2012, waarin de Hoge Raad als volgt oordeelde:28.

Het Hof heeft voorts geoordeeld dat belanghebbende wat betreft het restant van de afwaardering ten bedrage van € 167.099 niet aannemelijk heeft gemaakt dat en in hoeverre haar vordering op J in het onderhavige jaar moet worden afgewaardeerd. Het Hof heeft hierbij een aanbod van belanghebbende ter zitting om alsnog nader bewijs te leveren omtrent de vermogenspositie van J, gepasseerd op de grond dat het te laat, en dus - aldus het Hof - in strijd met de goede procesorde, is gedaan.

Onderdeel 2 van middel II dat zich met een rechtsklacht tegen `s Hofs laatst vermelde oordeel richt, slaagt. Naar de Hoge Raad heeft geoordeeld in zijn arrest van 3 februari 2006, nr. 41329, LJN AV0829, BNB 2006/204, zal bij de beslissing of een partij de gelegenheid moet krijgen bewijsstukken na de zitting alsnog over te leggen, een afweging moeten plaatsvinden van enerzijds het belang dat die partij heeft bij het overleggen van die stukken en de redenen waarom hij dit niet in een eerdere fase van de procedure voor de feitenrechter heeft gedaan, en anderzijds het algemeen belang van een doelmatige procesgang. `s Hofs uitspraak geeft er niet van blijk dat een zodanige afweging heeft plaatsgevonden. Een eerst ter zitting gedaan bewijsaanbod is niet reeds om die reden in strijd met de goede procesorde. (…)

Zo oordeelde de Hoge Raad in een arrest van 29 juni 2012 eveneens dat indien een partij ter zitting het bewijsaanbod doet naar aanleiding van de betwisting van haar stelling door de wederpartij op diezelfde zitting, de rechter dan het bewijsaanbod niet kan verwerpen wegens strijd met de goede procesorde zonder in zijn afweging te betrekken en in de uitspraak te motiveren waarom het verloop van het onderzoek ter zitting geen omstandigheid was die kon rechtvaardigen dat dit bewijsaanbod eerst toen werd gedaan:29.

Uit het hiervoor in 3.3.6 overwogene volgt dat de Inspecteur het bewijsaanbod met betrekking tot zijn nadere stelling over generatienummers ter zitting van het Hof heeft gedaan naar aanleiding van de betwisting van deze stelling door belanghebbende op diezelfde zitting. Gelet op deze gang van zaken kon het Hof het bewijsaanbod met betrekking tot generatienummers niet wegens strijd met de goede procesorde verwerpen zonder in zijn afweging te betrekken en in de uitspraak te motiveren waarom het verloop van het onderzoek ter zitting van het Hof geen omstandigheid was die kon rechtvaardigen dat dit bewijsaanbod eerst toen werd gedaan (vgl. HR 9 mei 2008, nr. 41 255, LJN BD1042, BNB 2008/182). Nu in ’s Hofs uitspraak niet tot uitdrukking komt dat het Hof dit in zijn afweging heeft betrokken, is die uitspraak in zoverre niet naar behoren gemotiveerd. Het eerste middel slaagt daarom voor zover het betrekking heeft op het bewijsaanbod met betrekking tot generatienummers.

Waarbij ik voorafgaand als volgt concludeerde:30.

Hier geldt dat uit ’s Hofs motivering voor het passeren van een bewijsaanbod moet blijken dat het Hof een afweging heeft gemaakt van enerzijds het belang dat de Inspecteur heeft bij het (alsnog) overleggen van bepaalde stukken en de redenen waarom hij dat niet in een eerdere fase van de procedure heeft gedaan, uiterlijk minstens tien dagen voor de zitting, en anderzijds het algemeen belang van een doelmatige procesgang.

Bij het verwijzingsarrest in casu annoteerde Noordegraaf in Belastingblad: ‘Het hof zal moeten beoordelen of het bewijs alsnog overgelegd mag worden. Ik vermoed dat dit het geval zal zijn. Het is niet heel tijdrovend om dit te overleggen en vervolgens de heffingsambtenaar hierop te laten reageren, terwijl het bewijs gaat over het kernpunt van het geschil tussen partijen’.31.Bij de hofuitspraak van het Verwijzingshof heeft Noordegraaf in Belastingblad vervolgens geannoteerd: ‘Voor de door het hof gemaakte afweging daartoe valt wat te zeggen, maar waar het hof mijns inziens wat gemakkelijk aan voorbij gaat is dat het in eerste instantie aan de heffingsambtenaar is om aannemelijk te maken dat de prijsdaling tussen de waardepeildatum en de datum van het eigen verkoopcijfer 8% was. Belanghebbende kan volstaan met een betwisting hiervan en heeft dat ook gedaan. Dan hoefde belanghebbende er redelijkerwijs ook geen rekening mee te houden dat zij haar betwisting met nadere stukken moest onderbouwen.’32.

Een goede procesorde, in samenhang bezien met artikel 8:58 Awb, brengt mee dat partijen in uitgangspunt het bewijs dat op hen rust zo veel mogelijk schriftelijk en tijdig voor de zitting dienen over te leggen. Dat uitgangspunt is zeker niet absoluut. Uit de genoemde jurisprudentie blijkt duidelijk dat een ter zitting gedaan bewijsaanbod niet lichtvaardig mag worden afgewezen. Dat vergt een goed gemotiveerde beslissing in overeenstemming met de genoemde lijnen.

De door de Hoge Raad geformuleerde maatstaf/afweging bestaat uit twee elementen: (i) het belang van het alsnog overleggen van stukken (d.w.z. materiële waarheidsvinding) en (ii) een doelmatige procesgang, waarbij moet worden meegewogen waarom een ter zitting aangeboden bewijs niet eerder is overgelegd. Ik vind dit niet iets voor scherpslijperij. Als gezegd vind ik een zekere verlenging van de procedure door alsnog de gelegenheid te bieden tot bewijslevering niet gauw een zwaarwegend belang. Fiscale procedures plegen toch al vrij lang te duren en het komt veelvuldig voor dat partijen uitstel vragen voor proceshandelingen.

Pechler heeft in dit kader maar mijn mening terecht het belang van vaststelling van de materiële waarheid benadrukt:33.

Art. 8:58, eerste lid, Awb wil een vlot en efficiënt verloop van de procedure bevorderen en voorkomen dat de ene partij de andere op de zitting met nieuwe feitelijke stellingen ‘overvalt’. De tiendagenregel fungeert echter niet als valbijl: een partij kan ook later en op de zitting zelf als regel nog stukken overleggen mits de rechter daarbij waakt voor benadeling van de wederpartij. Deze moet voldoende gelegenheid hebben van de overgelegde stukken kennis te nemen en hierop te reageren. De uitleg van art. 8:58 Awb wordt mijns inziens mede beïnvloed door de doelstellingen en kenmerken van het bestuursprocesrecht. Een van die wezenlijke kenmerken was en is dat de rechter naar de materiële waarheid zoekt. Hieruit vloeit zijn bevoegdheid voort om, zowel tijdens het vooronderzoek als tijdens het onderzoek op de zitting, ambtshalve de feiten aan te vullen (art.8:69, lid 3, Awb). Met andere woorden: van de rechter mag worden verlangd dat hij recht doet op grond van de relevante feiten. Dat alles laat hem de ruimte soepel met de tiendagenregel om te gaan.

Het boven water brengen van de materiële waarheid in een bepaald geval lijkt mij hier een voorname functie van het procesrecht.34.Men moet zoveel mogelijk hechten aan materiële waarheidsvinding. Maar als een partij het van hem verlangde bewijs duidelijk kon zien aankomen en niettemin geen actie heeft ondernomen, kan de processuele bijl vallen als de partij teveel verwijt treft.