4.5 Sfeerovergang in internationaal verband

Binnenlands belastingplichtigen worden voor hun wereldinkomen in de Nederlandse belastingheffing betrokken. De wereldwinst van een onderneming wordt gedefinieerd als het inkomen waar ook ter wereld verdiend. Aangezien het totaalwinstbeginsel van toepassing is op de objectieve onderneming, vallen zowel de binnenlandse als de buitenlandse inkomsten onder de totaalwinst. De wereldwinst wordt bepaald met toepassing van de Nederlandse winstbepalingsregels op de wereldwijde activiteiten van de belastingplichtige. Uit bijvoorbeeld het zogenoemde Ierland II arrest volgt echter wel dat belastingverdragen het heffingsrecht van Nederland kunnen beperken, waardoor bepaalde voordelen geen onderdeel meer zijn van de te belasten winst.1 Dit neemt echter niet weg dat de voordelen wel toerekenbaar zijn aan de objectieve onderneming en onder het totaalwinstbeginsel vallen. Nederland heeft op basis van internationale afspraken echter niet altijd het volledige heffingsrecht en derhalve zijn er naast de in de vorige paragrafen beschreven sfeerovergangen binnen Nederland, ook diverse sfeerovergangen in internationaal verband. Het gaat hierbij om de volgende type sfeerovergangen:

Bij het vervallen van een vrijstelling (paragraaf 4.2, 4.3 en 4.4.) gaat het primair over de vraag of de totaalwinst juist wordt bepaald en of er geen voordelen die toerekenbaar zijn aan de onbelaste periode in de heffing worden betrokken. Omdat er bij een dergelijke sfeerovergang een onbelaste periode is te definiëren, is het terecht dat over een deel van de voordelen geen heffing plaatsvindt. Bij een grensoverschrijdende sfeerovergang ligt dit anders. Er is geen sprake van een onbelaste periode. In het andere land wordt immers ook belasting geheven. Wel moet dan worden voorkomen dat er dubbele heffing plaatsvindt of een heffingslek ontstaat.2 In internationaal verband speelt er dus ook nog een andere dynamiek; het verdelen van de heffingsbevoegdheid tussen landen en daarmee de belastingopbrengst.

In de navolgende paragrafen zal ik op deze problematiek ingaan. Ik zal beginnen met een analyse van de jurisprudentie van de Hoge Raad over de toerekening van baten en lasten onder belastingverdragen. Dit is van belang om te kunnen definiëren hoe in zijn algemeenheid wordt omgegaan met de toerekening van voordelen als er een grensoverschrijdende activiteit plaatsvindt. Vervolgens ga ik in paragraaf 4.5.1.1 in op de fiscale gevolgen in het geval dat er sprake is van een sfeerovergang als gevolg van de overdracht van vermogensbestanddelen van hoofdhuis naar vaste inrichting en vice versa. In de daaropvolgende paragrafen ga ik in op de situatie waarin de heffingsbevoegdheid wijzigt als gevolg van een wijziging van de vestigingsplaats (feitenwijziging) en in paragraaf 4.5.6 op de situatie waarin sprake is van een sfeerovergang als gevolg van een gewijzigde heffingsbevoegdheid door een wijziging van het belastingverdrag (regelwijziging).3

Aangezien de Nederlandse heffingsbevoegdheid beperkt kan worden door de werking van het EU-recht zal ik hier ook op ingaan. Ik zal ingaan op de jurisprudentie van het HvJ EU inzake de (on)geoorloofdheid van lidstaten bij het opleggen van een exitheffing. Daarnaast zal ik aandacht besteden aan het uitgangspunt van de EU-anti-belastingontwijkingsrichtlijn of Anti Tax Avoidance Directive (ATAD-richtlijn) dat bij vertrek en aanvang moet worden uitgegaan van de waarde in het economische verkeer.4 Hierbij komt ook de volgende subonderzoeksvraag aan de orde: Welke additionele regels gelden er bij een sfeerovergang binnen de Europese Unie?