12.2.4.2 Toepassing van de inhoudelijke vereisten in de jurisprudentie

De vraag wanneer er in voldoende mate is voldaan aan de inhoudelijke voorwaarden van de mededelingsplicht is niet eenduidig te beantwoorden. Aan de sterk casuïstische jurisprudentie kunnen niettemin enkele richtlijnen worden ontleend.

De enkele vermelding van het bedrag van de opgelegde boete op het aanslagbiljet is in ieder geval onvoldoende.1 Ook voldoet de mededeling niet aan de inhoudelijke vereisten als de inspecteur in wezen slechts de geconstateerde feiten herhaalt die tot de aanslagoplegging hebben geleid, onder een toevoeging in de trant van: ‘Na afweging van alle feiten en omstandigheden ben ik van mening dat er in dit geval sprake is van slordigheid/nalatigheid (de juridische term hiervoor is ‘grove schuld’)’.2 De enkele vermelding dát er volgens de inspecteur sprake is van grove schuld (de aard van de beschuldiging) is onvoldoende. Ook de feiten en omstandigheden op grond waarvan de inspecteur grove schuld aanneemt (de reden voor dat verwijt), moeten worden medegedeeld. De inspecteur had dus in bijzonderheden moeten mededelen welk handelen of nalaten hij precies als de slordigheid/nalatigheid van de belastingplichtige had aangemerkt, en waarom die slordigheid/nalatigheid voldoende ernstig was om in het onderhavige geval te kwalificeren als grove schuld.3

De jurisprudentie van de Hoge Raad is tamelijk grillig. Ogenschijnlijk magere mededelingen zijn nu eens als voldoende beoordeeld,4 dan weer konden zij de toets der kritiek niet doorstaan.5 De Hoge Raad lijkt mee te wegen of en in hoeverre de boeteling door andere omstandigheden dan de formele mededeling heeft kunnen begrijpen welk verwijt hem werd gemaakt.6 Deze benadering, die de inhoud van de formele mededeling in samenhang beziet met andere uitlatingen die de vervolgende instantie eerder heeft gedaan,7 is in lijn met de jurisprudentie van het EHRM.8 De vraag of gelet op alle omstandigheden van het geval een adequate mededeling is gedaan, is naar zijn aard sterk feitelijk. De Hoge Raad neemt als uitgangspunt dat de vorm waarin aan de mededelingsplicht wordt voldaan, niet doorslaggevend is.9 De mededeling kan dus ook plaatsvinden doordat bij verschillende gelegenheden (besprekingen, correspondentie, telefoongesprekken) duidelijk is gemaakt dat en op welke gronden er een boete zal worden opgelegd. Essentieel is of de gedane mededelingen bij elkaar opgeteld voldoende duidelijk en specifiek zijn geweest.10

In het verlengde hiervan levert de enkele omstandigheid dat de volgens de inspecteur toepasselijke schuldgradatie (bijvoorbeeld opzet) niet als zodanig in de mededeling is vermeld, niet op voorhand een schending van de mededelingsplicht op.11

Iets vergelijkbaars geldt naar mijn opvatting voor het noemen van het toepasselijke wetsartikel dat het beboetbare feit omschrijft. De Hoge Raad heeft geoordeeld dat het ontbreken van het wetsartikel in de boetebeschikking zelf niet fataal is.12 Bij dat oordeel nam de Hoge Raad als uitgangspunt dat de aan de beschikking voorafgaande mededeling (in casu: een boeterapport ex art. 5:48 Awb13) de boetebepaling wél bevat.14 Hoe het zit als ook in een dergelijke mededeling de boetebepaling ontbreekt, is nog onzeker.15 Naar mijn mening hoeft de boete niet te vervallen om de enkele reden dat de inspecteur het wetsartikel (helemaal) niet heeft medegedeeld16 of dat hij in zijn boetemotivering verwijst naar een onjuist wetsartikel.17 Een ontbrekend of onjuist wetsartikel kan er, in combinatie met andere feiten en omstandigheden, evenwel voor zorgen dat de mededeling ontoereikend is, vooral wanneer de boeteling mede daardoor een bepaalde richting is opgestuurd ter voorbereiding van zijn verdediging. Evenzo kan een wél genoemd, juist wetsartikel de mededeling – zeker bij verzuimboetes – versterken of zelfs completeren.18

Het ontbreken van het toepasselijke wetsartikel kan er in extremo zelfs toe leiden dat de (beoogde) boete in juridisch opzicht helemaal niet blijkt te zijn opgelegd. Een kras voorbeeld hiervan was aan de orde in een zaak waarin de inspecteur in het controlerapport twee boetes had aangekondigd van elk € 25.000, één op grond van art. 67f AWR en één op grond van art. 10a AWR.19 Op het aanslagbiljet stond vermeld dat ‘de boete’ van € 50.000 was gebaseerd op art. 67f AWR. De Hoge Raad oordeelde dat deze gang van zaken zich niet verdraagt met de vereiste duidelijkheid over de vraag op welke overtreding(en) en op welk(e) overtreden voorschrift(en) de boetebeschikking ziet. De onduidelijkheid moet vervolgens worden weggenomen door alleen betekenis toe te kennen aan de vermelding op het aanslagbiljet. De conclusie was dus dat er feitelijk nooit een boete op grond van art. 10a AWR was opgelegd.20

Waar het bij dit soort kwesties (het gebruik van de juiste juridische termen of wetsartikelen) naar mijn mening om gaat, is het achterliggende belang van een adequate verdediging.21 Het enkele benoemen van de toepasselijke schuldgradatie (het etiket ‘opzet’ of ‘grove schuld’) en het toepasselijke wetsartikel is in dat licht weliswaar nuttig, maar niet strikt noodzakelijk voor de boeteling om te kunnen begrijpen welk verwijt hem wordt gemaakt.22 Onduidelijkheden daarover komen echter wel voor rekening van de inspecteur.

Bij verzuimboetes is de omschrijving van het beboetbare feit summier, aangezien geen schuldverband is vereist. Bovendien is de omschrijving van het kale beboetbare feit doorgaans eenvoudig van aard (denk bijvoorbeeld aan het niet tijdig voldoen of afdragen van belasting op aangifte). Dientengevolge kan ook de inhoud van de mededeling summier en eenvoudig blijven: de tekst ‘naheffingsaanslag wegens niet (volledige) betaling op aangifte’, met vermelding van het bedrag van de boete en vermelding van de wettelijke boetebepaling kan voldoende zijn om de gronden waarop de verzuimboete berust, tijdig en in bijzonderheden aan belanghebbende te hebben medegedeeld.23

Ten slotte is nog van belang om te vermelden dat de enkele omstandigheid dat (het aanslagbiljet met daarop) de boetebeschikking niet of niet op de juiste wijze is bekendgemaakt, geen grond is voor vernietiging. Ook is de boetebeschikking dan niet van rechtswege nietig.24 Voldoende voor het bestaan van een boete is dus dat de boete in juridische zin is opgelegd (door het geven van een boetebeschikking).25 Als evenwel komt vast te staan dat een rechtsgeldige mededeling ontbreekt, moet (ook) een dergelijke, niet of niet correct bekendgemaakte boete komen te vervallen.26 In feite is de mededeling dus belangrijker dan de boetebeschikking zelf.