4.3.5.1 Relevantie van een voorbehoud

Volgens de belastingrechter kan de aanwezigheid van een voorbehoud aan het beschermen van gewekt vertrouwen in de weg staan.1 Bovendien laat de jurisprudentie het omgekeerde effect zien: de afwezigheid van een voorbehoud kan volgens de belastingrechter het gewekte vertrouwen versterken.2

Belangrijk arrest inzake een voorbehoud betreft BNB 2002/45. In deze zaak ging het om een rekenhulp bij het aangifteprogramma, waarin een voorbehoud was gemaakt dat aan de berekening geen rechten kunnen worden ontleend.3 Dit voorbehoud betrof dus een algemene disclaimer. De Hoge Raad oordeelt dat het voorbehoud in het aangifteprogramma bij de berekening tevens geldt als een voorbehoud ten aanzien van de in de uitkomst van de berekening besloten liggende rechtsopvatting. Reeds vanwege de disclaimer slaagt het beroep op het vertrouwensbeginsel niet. Aan toetsing van de twee criteria komt de Hoge Raad niet toe.4 In latere rechtspraak is deze lijn bestendigd.5

In de literatuur is zeer kritisch gereageerd op de bovengenoemde koers van de Hoge Raad. Zo betoogt Van Leijenhorst in BNB 2002/45 dat de Hoge Raad hiermee de Belastingdienst alle mogelijkheid biedt om niet gebonden te worden aan gewekt vertrouwen. ‘De Hoge Raad maakt het de opstellers van wetten en beleidsregels wel bijzonder makkelijk om het ontstaan van vertrouwen contra legem uit te sluiten. Een simpel voorbehoud volstaat.’6 Op deze manier creëert de Hoge Raad volgens hem de ingrijpende mogelijkheid om ‘met standaardclausules de toepassing van het vertrouwensbeginsel aan banden te leggen.’ Minstens even kritisch is Geradts in haar FED-commentaar bij deze zaak. Zij acht een dergelijke ‘exonoratie-toverformule’ – waardoor nooit sprake kan zijn van gerechtvaardigd vertrouwen – te ongenuanceerd en te ingrijpend.7

Mijns inziens is de kritiek terecht. Een algemeen voorbehoud mag geen vrijbrief zijn voor de Belastingdienst om te voorkomen dat hij verantwoordelijk wordt gehouden voor de inhoud van zijn uitingen. Dat is, communicatief bezien, oncoöperatief (paragraaf 5.7.3). Daarentegen kan een specifiek voorbehoud zinvol zijn om ervoor te zorgen dat bij de burger niet meer of minder verwachtingen ontstaan dan adequaat is in de gegeven situatie. Ik kom hierop terug in het kader van de taalkundige strategie van ‘hedging’ (zie paragraaf 5.7.3).