Voorlichting door de Belastingdienst in rechtsstatelijke context (FM nr. 177) 2022/4.5.4:4.5.4 Criterium (ii) toezegging is niet zo duidelijk in strijd met een juiste wetstoepassing dat de belastingplichtige op nakoming van die toezegging in redelijkheid niet mocht rekenen

Voorlichting door de Belastingdienst in rechtsstatelijke context (FM nr. 177) 2022/4.5.4

4.5.4 Criterium (ii) toezegging is niet zo duidelijk in strijd met een juiste wetstoepassing dat de belastingplichtige op nakoming van die toezegging in redelijkheid niet mocht rekenen

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Als de toezegging evident strijdig is met een juiste wetstoepassing, mag de burger er niet op rekenen dat de Belastingdienst die toezegging nakomt.1 In de eerste plaats moet hieruit worden geconstateerd dat het enkele feit dat een standpunt contra legem is dus geen beletsel voor binding vormt. Oftewel, (óók) contra legem standpunten kunnen gerechtvaardigd vertrouwen wekken. Echter, een toezegging die ‘zichtbaar’ botst met een juiste wetstoepassing kan geen gerechtvaardigd vertrouwen wekken. Hoe moet worden bepaald of de toezegging zo strijdig is met de wet dat de burger in redelijkheid niet op nakoming daarvan mocht rekenen?2

Het aspect ‘in redelijkheid’ geeft aan dat de Hoge Raad een geobjectiveerde maatstaf hanteert. Van belang is niet of de concrete burger zich (subjectief) realiseerde dat de toezegging in strijd was met de wet, maar of een ‘redelijk denkende belastingplichtige’ dit onderkent.3 Daarbij het kennisniveau van ‘de redelijk oordelend belastingplichtige’ leidend en niet dat van een ‘belastingjurist’.4 Daarbij kan deskundigheid van bijvoorbeeld een ingeschakelde adviseur worden meegenomen in hetgeen redelijk wordt geacht.5

Voor wat betreft het aspect ‘niet zo duidelijk in strijd met een juiste wetstoepassing dat…’ impliceert die formulering een graduele (en niet absolute) benadering.6 Mijns inziens kan uit de formulering worden afgeleid dat het criterium niet zozeer is of de toezegging tegenwettelijk is, of in welke mate, maar in welke mate het contra legem karakter voor de burger duidelijk is (‘zo duidelijk … dat…’).7 Dat is een belangrijke nuance, omdat dit nadruk legt op het perspectief van degene bij wie het vertrouwen is gewekt en niet zozeer de wettekst als uitgangspunt neemt.8

Mijns inziens zijn bij de mate van duidelijkheid van het contra legem-karakter in theorie twee uitersten denkbaar.9 Aan het ene uiterste staan standpuntbepalingen die overduidelijk in strijd zijn met de wet. Denk aan gevallen in de categorie: ‘te mooi om waar te zijn’.10 Aan het andere uiterste staan toezeggingen die juist niet evident in strijd zijn met een juiste wetstoepassing.11 Oftewel, de gevallen waarbij een gemiddelde burger niet ziet (of hoeft te zien) dat de uiting haaks staat op de wet. De discussie zal veelal gaan om de grensgevallen. Daarbij zullen telkens de omstandigheden van het geval relevant zijn. Zo kan meespelen of het in de toezegging vervatte standpunt in redelijkheid te bepleiten is.12

In BNB 2007/259 toetst de Hoge Raad voor de beoordeling van de vraag of een toezegging zozeer in strijd was met een juiste wetstoepassing dat belanghebbende op nakoming daarvan redelijkerwijs niet mocht rekenen, of het in de toezegging vervatte standpunt in redelijkheid te bepleiten was.13 Hier dringt zich de vergelijking op met het leerstuk van het pleitbaar standpunt uit de boetesfeer.14 Hieruit leid ik af dat toezegging met daarin een pleitbaar standpunt niet zozeer in strijd is met de wet dat een belanghebbende in redelijkheid niet op nakoming zou mogen rekenen.

Andere omstandigheden die volgens de jurisprudentie kunnen meespelen zijn bijvoorbeeld de deskundigheid van de belastingplichtige15, de materie waarop de toezegging betrekking heeft16, de (specifieke) deskundigheid van de inspecteur17 en de ‘voorgeschiedenis’18 bij de toezegging.

Duidelijkheid van de wet betekent niet zonder meer dat een belastingplichtige moet beseffen dat een toezegging daarmee in strijd is, aldus het oordeel van Rechtbank Breda van 30 maart 2011:

‘Waar de belastingdienst (…) bij tenminste drie gelegenheden meende dat de bepalingen van de SW een interpretatie als door belanghebbende voorgestaan, toelieten, is kennelijk van duidelijke bewoordingen van de SW op dit stuk geen sprake. Het gaat dan niet aan om thans belanghebbende deze zogenoemde duidelijke bewoordingen tegen te werpen. Belanghebbende mocht er op vertrouwen dat de huurkosten in aftrek zouden worden toegelaten.’19

Kortom, als de Belastingdienst er zelf ‘naast’ zit bij een wetsinterpretatie, hoeft de belastingplichtige het niet beter te weten.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.