4.4.4 Het voorkomen van (faillissements)fraude

A-G Jacobs memoreert in zijn conclusie bij het arrest Zita Modes dat de vereenvoudiging van de bedrijfsoverdracht als bijkomend voordeel heeft dat de Belastingdienst beschermd wordt tegen insolvente vennootschappen die btw berekenen over de overgang van een onderneming, zonder dat deze wordt voldaan, terwijl aan de overnemende partij recht op aftrek van voorbelasting toekomt.1 De A-G verwijst hierbij naar beleid van de Britse Belastingdienst op dit punt. De richtlijngever heeft dit bijkomende voordeel overigens nooit als afzonderlijk doel geformuleerd.

Ook in de Nederlandse praktijk is artikel 37d Wet OB 1968 met grote regelmaat ter bestrijding van vermeende faillissementsfraude ingeroepen door de Belastingdienst.2 Dit gebeurt met name in situaties waarin een veelal in betalingsmoeilijkheden verkerende overdrager, btw in rekening brengt ter zake van de overdracht van activa, bedrijfsmiddelen of anderszins zaken die tezamen mogelijk kunnen worden aangemerkt als een algemeenheid van goederen. Deze btw wordt dan niet voldaan als gevolg van de betalingsmoeilijkheden. Wanneer door bijvoorbeeld een bank een recht van hypotheek is gevestigd op één of meer van de activa, kan de bank zich bovendien als voorrangsschuldeiser beroepen op de opbrengst van de verkoop inclusief btw.3 Door het inroepen van het niet-leveringsbeginsel ontstaat voor de Belastingdienst de mogelijkheid om op basis van artikel 37 Wet OB 1968 en de bijbehorende uitvoeringsregels deze btw alsnog (na) te heffen, dan wel de aftrek van onterecht in rekening gebrachte btw te weigeren bij de verkrijgende partij. Voor een deel is deze problematiek in Nederland ondervangen door het invoeren van de verleggingsregeling van artikel 24ba lid 1 onderdeel d Uitvoeringsbesluit OB 1968.

Ik merk op dat de mogelijkheid voor de Belastingdienst om de geruisloze overgang als wapen tegen (faillissements)fraude te gebruiken in Nederland is ontstaan bij de wijziging van de Wet OB 1968 per 1 januari 1979. De wet werd ingrijpend gewijzigd teneinde deze meer in overeenstemming te brengen met de Zesde BTW-Richtlijn.4 De tekst van artikel 31 Wet OB 1968 bleef evenwel ongewijzigd. Aansluitend aan de wetswijziging werd in artikel 8 Uitvoeringsbeschikking OB 1968 echter het tot dan toe daarin geregelde gezamenlijke verzoek vervangen door de bepaling dat de overnemende partij aan wie de overdracht is geschied, voor het berekenen van de door hem verschuldigde belasting wat de onderneming of het overgedragen gedeelte betreft, wordt geacht in de plaats te zijn getreden van degene die de onderneming of een gedeelte daarvan heeft overgedragen. Hiermee werd de geruisloze overgang van een facultatieve regeling tot een regeling van dwingendrechtelijke aard. De 0Hoge Raad heeft evenwel bevestigd dat de wijziging tot gevolg heeft dat indien partijen geen beroep doen op de bepaling dit niet betekent dat deze geen toepassing vindt.5 Hierdoor wordt toepassing tegen de zin van belastingplichtigen in ieder geval mogelijk.

Desalniettemin ben ik van mening dat vanuit het gezichtspunt van de doelstellingen van de bepaling zoals geformuleerd door de richtlijngever en het Hof van Justitie, terughoudend moet worden omgesprongen met het wapen dat de Belastingdienst hiermee in handen heeft. Ondanks het dwingendrechtelijke karakter moet de geruisloze overgang op basis van die doelstellingen naar mijn idee in hoofdzaak worden beschouwd en toegepast als faciliteit voor belastingplichtigen.6 In veel gevallen wordt artikel 37d Wet OB 1968 ingeroepen met als enig oogmerk (vermeende) fraude te bestrijden. In die situaties is naar mijn idee sprake van oneigenlijk gebruik van de regeling. Het beginsel van algemene heffing vraagt naar mijn mening in dit verband om terughoudendheid. Ook het beginsel van fiscale neutraliteit kan in het gedrang komen wanneer de Belastingdienst met name in gevallen van een failliete overdrager gaat zoeken naar argumenten vóór toepassing van de faciliteit. Deels kan dit oneigenlijke gebruik worden ingeperkt door de toepassingsvoorwaarden voor de geruisloze overgang beperkt uit te leggen.7

De richtlijn legt lidstaten overigens geen strobreed in de weg als het gaat om de bestrijding van fraude en misbruik.8 Daarvoor moeten dan wel geëigende instrumenten worden opgenomen in nationale implementaties van de Btw-richtlijn. Nationale voorschriften die het Unierecht aanvullen en bijdragen aan het bestrijden van fraude en misbruik, zijn dan ook toegestaan mits wordt voldaan aan de economische neutraliteit (het evenredigheidsbeginsel).9 Daarnaast kan op basis van het leerstuk misbruik van recht worden ingegrepen indien het handelen van een belastingplichtige het hoofdzakelijke doel heeft in strijd met doel en strekking van de richtlijn een belastingvoordeel te behalen.10