16.6.3.4 Doorwerking van de zware tegenbewijsgradatie?

In paragraaf 16.6.3.1 heb ik opgemerkt dat de opvatting van de Hoge Raad dat de doorwerking van de omvang van de heffing naar de boetegrondslag een zuivere strafmaatkwestie is, op zichzelf houdbaar is, aangezien de onschuldpresumptie zich niet uitstrekt tot de strafmaat. Wel kan daarbij (ook afgezien van de mogelijke gevolgen van de grondslagkoppeling1) een kanttekening worden geplaatst. Bij de toepassing van de omkering wordt de belastingplichtige in de sfeer van de heffing immers ook geconfronteerd met een verzwaring van de (tegen)bewijslast.2 De vraag kan opkomen of deze verzwaring wel in lijn is met de verdedigingsrechten die het EVRM garandeert.

In de literatuur heerst verdeeldheid over het antwoord op deze vraag, zij het dat de meeste geluiden kritisch zijn.3 Hieraan ligt denk ik vooral ten grondslag, dat er op papier weliswaar ruime verweermogelijkheden tegen de redelijke schatting bestaan (de boeteling heeft steeds de mogelijkheid om de werkelijke belastingschuld te ‘doen blijken’ en hij kan dat tot in hoogste instantie doen), maar dat die verweermogelijkheden door de hoge tegenbewijsdrempel veelal niet of nauwelijks effectief zullen zijn. Het is onder Nederlandse fiscalisten een feit van algemene bekendheid dat de gevallen waarin een belastingplichtige slaagt in het doen blijken van de onjuistheid van een onder toepassing van de omkering opgelegde aanslag, schaars zijn.4 Het EHRM hecht juist veel waarde aan de praktische realisatiemogelijkheden van de waarborgen uit het EVRM: deze waarborgen garanderen rechten ‘which are practical and effective as opposed to theoretical and illusory’.5

Het zou dus kunnen dat de zware tegenbewijsgradatie ‘doen blijken’ in de sfeer van de boete niet gesteld kan worden, ook al gaat het louter om de strafmaat. Als de belastingplichtige de werkelijke omvang van de heffing bijvoorbeeld wel aannemelijk kan maken, helpt hem dat in de sfeer van de heffing niet meer, maar zou de boetegrondslag wellicht wel moeten worden verlaagd.6 Hof Amsterdam heeft al eens in deze zin geoordeeld.7 Volgens het Hof kan de boeteling bij het leveren van tegenbewijs voor wat betreft de boete volstaan met ‘aannemelijk maken’, omdat het vereisen van de zwaardere gradatie van ‘doen blijken’ in het licht van art. 6 EVRM te ver zou gaan. Daarbij nam het Hof in aanmerking dat een veronderstelling ten nadele van de boeteling op zichzelf weliswaar is toegestaan, maar dat het de boeteling bij het weerleggen daarvan, gelet op het arrest Västberga Taxi, dan niet te moeilijk mag worden gemaakt. Dat laatste zou bij het vereisen van de zware bewijsgradatie nu juist wél gebeuren.8

Naar mijn smaak moet de vraag naar de verweermogelijkheden in de sfeer van de strafmaat echter los worden gezien van de vraag naar de verweermogelijkheden in de sfeer van het bewijs van de centrale stellingen. De kritiek op de verzwaarde tegenbewijslast klinkt vooral in gevallen waarin het bewijs van het begaan van het beboetbare feit is geleverd aan de hand van vermoedens.9 Voor dergelijke bewijsmiddelen gelden inderdaad de aanvullende voorwaarden uit de arresten Västberga Taxi en Passet. Uit die arresten leid ik echter niet af dat voor wat betreft de strafmaat niet in hoge mate zou mogen worden geleund op vermoedens, bijvoorbeeld ten aanzien van de omvang van de heffing. In het verlengde daarvan ben ik van mening dat de tegemoetkoming die de Hoge Raad heeft gegeven (de rechter moet bij een onder omkering vastgestelde boetegrondslag steeds afwegen of de boete wellicht zou moeten worden gematigd wegens bestaande onzekerheden in die grondslag10), door de beugel kan. Die tegemoetkoming is weliswaar beperkt (en niet verplicht), maar art. 6 EVRM dwingt naar mijn mening niet tot verdergaande maatregelen aangezien het ‘slechts’ de strafmaat betreft.