Het akkoord (O&R nr. 60) 2011/6.11.4:6.11.4 'Kwijtschelding' bij een akkoord?

Het akkoord (O&R nr. 60) 2011/6.11.4

6.11.4 'Kwijtschelding' bij een akkoord?

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

De uiteenzetting in de voorgaande paragraaf over art. 3.13 Wet IB is voor een akkoord van belang, omdat ook bij een akkoord sprake kan zijn van winst in de zin van art. 3.8 Wet IB. Immers, indien in een akkoord is bepaald dat vorderingen van de schuldeisers slechts gedeeltelijk zullen worden voldaan, zal bij de schuldenaar winst ontstaan in de zin van art. 3.8 Wet IB. Dat voordeel is in beginsel belast, tenzij het akkoord valt onder te brengen onder de uitzondering van art. 3.13 lid 1 onder a Wet IB. In de literatuur wordt ervan uitgegaan dat wanneer een faillissement wordt beëindigd door een akkoord, de regeling van art. 3.13 lid 1 onder a Wet IB zonder meer van toepassing is.1 Hierbij wordt een beroep gedaan op een tweetal arresten van de Hoge Raad, waarin deze zou hebben beslist dat in geval van een akkoord de schuldenaar een beroep kan doen op de zogenaamde kwijtscheldingswinstregeling.2 Indien een akkoord zonder meer onder art. 3.13 Wet IB valt, mag de voorwaarde dat de vordering dient te zijn 'prijsgegeven' door de schuldeiser, kennelijk ruim worden opgevat.

Hiervoor is aangegeven dat op grond van jurisprudentie mag worden aangenomen dat 'prijsgeven' in art. 3.13 Wet IB in ieder geval meer omvat dan de enkele 'kwijtschelding' van art. 6:160 BW. De ondergrens van art. 3.13 Wet IB is niet duidelijk. In de situatie dat er sprake is van het verbindend worden van een slotuitdelingslijst kan er echter niet worden gesproken van 'prijsgeven'.3 De vraag dringt zich op of het prijsgevingselement van art. 3.13 Wet IB zo ruim mag worden opgevat, dat daar ook bij een akkoord zonder meer aan wordt voldaan. Ik ben er niet zeker van dat de Hoge Raad in de genoemde arresten heeft uitgemaakt dat bij een akkoord zonder meer aan de voorwaarden van art. 3.13 Wet IB wordt voldaan. Bij lezing van het arrest uit 1941 blijkt immers dat het daar niet gaat om een akkoord in faillissement of surseance van betaling. De Hoge Raad overweegt als volgt:

"(...) dat belanghebbende op 1 April van evengemeld jaar met een deel van zijner bedrijfscrediteuren, tot een gezamenlijk bedrag van f 2.030 een accoord heeft getroffen, op grond waarvan die crediteuren aan belanghebbende na ontvangst van de helft van hun vorderingen volledige kwijting hebben verleend, (...)"

En vervolgt met:

"dat te dezen maatstaf moet zijn de toestand van het oogenblik, waarop het accoord tot stand kwam en door de werking van hetzelve belanghebbende voor de helft van zijne verplichtingen tegenover een deel zijner bedrijfscrediteuren werd bevrijd;"4

Uit bovenstaande overwegingen blijkt dat de schuldenaar slechts met een gedeelte van zijn schuldeisers een betalingsregeling is overeengekomen, een zogenaamd 'onderhands akkoord'.5 Een dergelijke betalingsregeling, die plaatsvindt buiten een faillissements- of surseancesituatie, wordt gewoon geregeerd door het algemene overeenkomstenrecht.6 Kennelijk zijn partijen hier overeengekomen dat de schuldenaar slechts de helft van de vorderingen behoeft na te komen en dat de andere helft van de vorderingen door de schuldeisers wordt kwijtgescholden. Dat de Hoge Raad in het onderhavige arrest tot het oordeel heeft kunnen komen dat deze schuldenaar gebruik kan maken van de regeling van art. 8 lid 1 onder c Wet IB, wekt dan ook geen verwondering. Eerder is immers vastgesteld dat 'prijsgeven' in art. 3.13 Wet IB in ieder geval de enkele kwijtschelding van art. 6:160 BW omvat. Uit het onderhavige arrest kan derhalve niet worden opgemaakt dat de voorwaarde 'prijsgeven' ex art. 3:13 Wet IB door de Hoge Raad ruim wordt opgevat. Evenmin kan uit het onderhavige arrest worden opgemaakt dat de Hoge Raad van oordeel is dat bij een akkoord in de zin van de Faillissementswet de schuldenaar gebruik kan maken van de regeling van art. 3.13 Wet IB.

Geeft het arrest uit 1980 dan meer duidelijkheid over de vraag of de schuldenaar, die in het kader van een wettelijk akkoord zijn schuldeisers niet volledig voldoet, aanspraak kan maken op de fiscale faciliteit van art. 3.13 Wet IB? De casus is kort als volgt. Aan een schildersbedrijf is op 13 april 1972 door de rechtbank Roermond surseance van betaling verleend. Op 13 december 1974 is een akkoord gedeponeerd met de volgende inhoud:

"De ondergetekende, X, handelend onder de naam "Gebroeders X Schildersbedrijf", wonende te Z. aan de a-straat nr. 1, biedt aan alle crediteuren, die vorderingen hebben ten aanzien waarvan de aan ondergetekende op 10 januari 1974 door de Arrondissementsrechtbank te Roermond definitief verleende surséance werkt, aan te betalen, naar keuze van ieder dier crediteuren:

I- hetzij 80% hunner vordering tegen finale kwijting, te betalen binnen veertien dagen nadat de homologatie van dit akkoord in kracht van gewijsde is gegaan.

II- hetzij, in twee termijnen, 100% hunner vordering, aldus dat 50% wordt voldaan binnen veertien dagen nadat de homologatie van dit akkoord in kracht van gewijsde is gegaan en vervolgens 50% een jaar na de betaling van de eerste termijn."7

Het akkoord is aanvaard en vervolgens door de rechter gehomologeerd. Een aantal schuldeisers heeft gekozen voor een uitkering van 80% van de vordering tegen finale kwijting8. Hierdoor ontstaat bij de schuldenaar een voordeel in zijn onderneming van f 27.889,18. De vraag die hier heeft gespeeld, is of dit voordeel ingevolge art. 8, aanhef en letter c, Wet IB 1964 niet tot de winst behoort, maar daarvan is vrijgesteld. De Hoge Raad heeft hierover als volgt overwogen:

"dat bij de aanvaarding van het akkoord een aantal crediteuren heeft gekozen voor een uitkering van 80% van de vordering tegen finale kwijting, waardoor belanghebbende kwijtschelding van schuld tot een bedrag van f 27 898,18 verkreeg; dat aldus belanghebbende in zijn onderneming een voordeel ten bedrage van f 27 898,17 heeft verkregen door het prijsgeven van rechten door schuldeisers; dat dit voordeel ingevolge art. 8, aanhef en letter c, van de Wet op de Inkomstenbelasting 1964 niet tot de winst behoort indien die rechten niet voor verwezenlijking vatbaar waren;

(...)

dat immers uit de bestreden uitspraak weliswaar blijkt dat volledige betaling van de vorderingen der schuldeisers met behulp van een derde kon geschieden doch tevens dat die vorderingen eerst ruim een jaar na de homologatie van het akkoord geheel zou worden voldaan, terwijl voorts blijkt dat ten tijde van de totstandkoming van het akkoord de concurrente vorderingen niet voor het prijsgegeven gedeelte konden worden verhaald op het vermogen van belanghebbende;

dat onder deze omstandigheden de prijsgegeven rechten niet voor verwezenlijking vatbaar waren in de zin van voormeld artikel 8, letter c;"9

Uit de overwegingen van de Hoge Raad blijkt dat in easu niet in geschil is of sprake is van 'prijsgeven', maar dat hier de vraag speelt, hoe de voorwaarde 'niet voor verwezenlijking vatbaar recht' in art. 3.13 lid 1 onder a Wet IB dient te worden uitgelegd. Volgens de Hoge Raad zijn de prijsgegeven rechten niet voor verwezenlijking vatbaar, indien de vorderingen slechts met behulp van een derde volledig kunnen worden voldaan en de prijsgegeven gedeelten bovendien ten tijde van de totstandkoming van het akkoord niet op het vermogen van de schuldenaar kunnen worden verhaald. Wat betekent het voorgaande nu voor het akkoord? Ik begrijp het arrest van de Hoge Raad als volgt. De Hoge Raad is in dit arrest tot de bevinding gekomen dat schuldeisers die hebben gekozen voor een uitkering van 80% van hun vordering tegen finale kwijting, de overige 20% van hun vordering jegens hun schuldenaar hebben 'kwijtgescholden' in de zin van art. 6:160 BW. De niet-voldane gedeelte van de vorderingen resteren hier derhalve niet als natuurlijke verbintenissen. De woorden 'finale kwijting' kunnen in een akkoord de betekenis hebben van een 'kwijtschelding' in de zin van art. 6:160 BW. In verband met art. 157 Fw kan een dergelijke bepaling slechts een beperkte werkingssfeer hebben. Voor het onderhavige akkoord betekent dit dat slechts schuldeisers die hebben gekozen voor directe voldoening van 80% van hun vorderingen, aan de 'kwijtschelding' zijn gebonden. De gebondenheid van deze schuldeisers aan de 'finale kwijting' vloeit dan voort uit art. 6:217 BW.10

Het voorgaande betekent dat met de hiervoor genoemde arresten uit 1941 en 1980 niet wordt aangetoond dat een akkoord zonder meer valt onder de kwijtscheldingswinstregeling van art. 3.13 Wet IB. Daardoor kan ook niet worden gezegd dat door het akkoord het begrip 'prijsgeven' in art. 3.13 Wet IB een ruimer toepassingsgebied heeft gekregen. Dit is in ieder geval niet uit de genoemde arresten op te maken. Een aantal schrijvers oordeelt evenwel anders. Onder meer Van Oers schrijft hierover:

"Bij afstand om niet van een vorderingsrecht (=kwijtschelding) gaat het om een overeenkomst tussen schuldenaar en schuldeiser die bestaat uit aanbod en aanvaarding. In het geval van afstand is een belangrijk aspect dat de verbintenis teniet gaat. Dit kan bij een akkoord anders zijn. In dat geval is er in de regel sprake van verlening van finale kwijting voor het onvoldane gedeelte van de vorderingen. De Hoge Raad heeft aangegeven dat kwijting 'niet kan worden aangemerkt als een kwijtschelding als bedoeld in art. 1474, (oud)BW (thans 6:160, BW, MvO) maar moet worden opgevat als een verklaring dat het recht om de voldoening van een restantvordering af te dwingen wordt prijsgegeven'. Bij een akkoord met finale kwijting gaat de verbintenis dus niet teniet, doch blijft als een natuurlijke verbintenis over. Uit de rechtspraktijk blijkt duidelijk dat men bij een akkoord met kwijting gebruik kan maken van de kwijtscheldingsregeling, ook al is er formeel geen sprake van kwijtschelding. Concrete toepassingen hiervan vormen bijvoorbeeld de uitspraken Hoge Raad 26 februari 1941, B. 7308 en Hoge Raad 26 november 1980, BNB 1981/4.”11

Van Oers meent dat de Hoge Raad in zijn arresten van 26 november 1980 en 26 februari 1941 het begrip 'prijsgeven' in art. 3.13 lid 1 onder a Wet IB wel degelijk heeft opgerekt.12 Volgens Van Oers laat de Hoge Raad onder het begrip 'prijsgeven' ook akkoorden vallen, waarbij de restantvorderingen overblijven als natuurlijke verbintenissen. De arresten uit 1980 en 1941 hebben echter geen betrekking gehad op akkoorden, waarbij de restantvorderingen overblijven als natuurlijke verbintenissen. Vandaar dat de Hoge Raad in voornoemde arresten niets heeft kunnen zeggen over de vraag of een akkoord waarbij de restantvorderingen overblijven als natuurlijke verbintenissen, de schuldenaar gebruik kan maken van de regeling van art. 3.13 lid 1 onder a Wet IB.13

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.