7.5 Samenvatting en conclusie

De lidstaten hebben – voor zover het procesrecht niet op het niveau van het Unierecht wordt geregeld – procedurele autonomie. Dat wil zeggen dat de lidstaten in beginsel zelf mogen bepalen hoe zij hun nationale procedures en rechtsbescherming vormgeven. Hierbij mogen de nationale regels geen afbreuk doen aan de inroepbaarheid van het Unierecht in de nationale rechtsorde. Het nationale recht moet alle middelen verschaffen om de volle werking van het Unierecht mogelijk te maken. Nu de gevolgen van een schending van (een onderdeel van) het kenbaarmakingsbeginsel niet Unierechtelijk zijn geregeld, hebben de lidstaten procedurele autonomie ten aanzien van de gevolgen die zij verbinden aan een dergelijke schending. De nationale procedures moeten daarbij wel altijd voldoen aan de eisen van gelijkwaardigheid en doeltreffendheid. Dat wil zeggen dat in de eerste plaats de nationale procedureregels ter effectuering van het Unierecht niet ongunstiger mogen zijn dan die gelden voor soortgelijke nationale vorderingen en dat in de tweede plaats de nationale procedureregels de uitoefening van de door het Unierecht verleende rechten in de praktijk niet onmogelijk of uiterst moeilijk mogen maken. De procedurele autonomie biedt mijns inziens de lidstaten, waaronder Nederland, ruimte andere rechtsgevolgen te verbinden aan een schending dan een vernietiging van het bezwarende besluit. Welke andere mogelijkheden er kunnen zijn, zal ik beschrijven in het volgende hoofdstuk (paragraaf 8.6.2).

Naast de voorwaarden van gelijkwaardigheid en doeltreffendheid beperkt het Hof van Justitie de procedurele autonomie van de lidstaten ten aanzien van de gevolgen van een schending van het kenbaarmakingsbeginsel nog op een derde manier. Een schending kan pas tot vernietiging van een bezwarend besluit leiden wanneer de procedure zonder de onregelmatigheid een andere afloop had kunnen hebben (oftewel als wordt voldaan aan het ‘andere afloop’-criterium). Ten aanzien van het ‘andere afloop’-criterium is het volgende van belang:

De Hoge Raad erkent verschillende situaties waarbij kan worden voldaan aan het ‘andere afloop’-criterium. Het gaat dan om situaties waarbij de belanghebbende:

De vraag is of deze aanwijzingen altijd leiden tot het concreet voldoen aan het ‘andere afloop’-criterium. Mijns inziens zijn een aangeboden schikking of een eerder gelijk aan de zijde van belanghebbende aanwijzingen dat de belanghebbende wellicht voldoet aan het ‘andere afloop’-criterium, maar moet dit in iedere zaak steeds aan de hand van de specifieke feiten en omstandigheden worden vastgesteld. De aangeboden schikking of een eerder gelijk dat wordt gekregen van een lagere rechterlijke instantie op zichzelf acht ik onvoldoende. De reden waarom de belastingdienst een schikking aanbiedt, vind ik ook relevant. Ook bij een eerder gelijk moet wel worden bezien waarom gelijk is gegeven.

Ten aanzien van een schending van het recht op (inzage in) de stukken vult het Hof van Justitie het ‘andere afloop’-criterium anders in. Bij belastende stukken moet worden bezien of sprake kan zijn van een andere afloop als de stukken worden weggedacht. Voor ontlastende stukken behoeft de belanghebbende slechts te bewijzen dat de niet-overlegging daarvan het verloop van de procedure en de inhoud van het bezwarende besluit in zijn nadeel heeft kunnen beïnvloeden. Ten aanzien van een schending van het recht op (inzage in) de stukken volgt de Hoge Raad dit toetsingskader van het Hof van Justitie niet.

Met het onderzoek in dit hoofdstuk kan de laatste stap aan het stappenplan worden toegevoegd. Daarnaast is de bewijslastverdeling toegevoegd. De eerste vier stappen bepalen of sprake is van een schending van het kenbaarmakingsbeginsel, daarbij is het aan het bestuursorgaan aannemelijk te maken dat geen sprake is van een schending. De vijfde, tevens laatste stap ziet op de gevolgen van een schending, waarbij het aan de belanghebbende is aannemelijk te maken dat wordt voldaan aan het ‘andere afloop’-criterium. Het stappenplan (de beslisboom) ziet er dan als volgt uit:

Figuur 21

Dit stappenplan is een structurerend instrument dat in het volgende hoofdstuk zal worden gebruikt als leidraad voor het analyseren van het nationale recht ten aanzien van het kenbaarmakingsbeginsel in fiscale zaken. In het laatste hoofdstuk zal ook het tweede deel van de onderzoeksvraag (op welke wijze kan het Nederlandse (fiscale) bestuursrecht worden ingericht, zodat het in lijn is met de uitgangspunten en criteria die het kenbaarmakingsbeginsel stelt?) aan de hand van dit stappenplan worden beantwoord. De verschillende stappen in het stappenplan kunnen als volgt worden samengevat.