9.3.1 Stap 1: Wordt het Unierecht ten uitvoer gebracht?

In de eerste stap moet worden bepaald of met de nationale wet- en regelgeving het Unierecht ten uitvoer wordt gebracht. Het kenbaarmakingsbeginsel is immers alleen dan van toepassing (zie hoofdstuk 4). Het beantwoorden van deze vraag is niet in alle gevallen eenvoudig. In de paragrafen 8.2.1 tot en met 8.2.4 is nader onderzoek gedaan naar de vraag wanneer in fiscale zaken het Unierecht ten uitvoer wordt gebracht. Uit dat onderzoek is naar voren gekomen dat voor verschillende rechtsgebieden, zoals het douanerecht en de omzetbelasting, het antwoord eenvoudig is te geven. Het Unierecht wordt ten uitvoer gebracht (paragraaf 8.2.1). Voor de accijns kunnen daarop uitzonderingen bestaan, maar bijna altijd wordt het Unierecht uitgevoerd (paragraaf 8.2.1). Ook ten aanzien van de BPM speelt het Unierecht een grote rol. Voor deze rechtsgebieden ligt het voor de hand het kenbaarmakingsbeginsel ten aanzien van alle voorgenomen bezwarende besluiten toe te passen. Voor voldoening of afdracht op aangifte wordt het kenbaarmakingsbeginsel toegepast. Voor naheffingsaanslagen wordt het beginsel in vele gevallen toegepast. Ten aanzien van nadelige beslissingen op aanvraag zou dit wel een verandering betekenen.

Ten aanzien van andere rechtsgebieden, zoals de vennootschapsbelasting en de inkomstenbelasting, is het ten uitvoer brengen van het Unierecht eerder uitzondering dan regel, maar die uitzondering komt wel voor (paragraaf 8.2.3). Zelfs bij de overdrachtsbelasting kan daarvan sprake zijn, bij bijvoorbeeld de afbakening met de omzetbelasting (paragraaf 8.2.4). Ten aanzien van deze rechtsgebieden kan de belastingdienst niet in alle gevallen zonder specifieke kennis van alle feiten en omstandigheden vooraf vaststellen of het Unierecht ten uitvoer wordt gebracht. Dit kan tot de situatie leiden dat een belanghebbende achteraf het recht blijkt te hebben gehad een standpunt naar behoren en effectief kenbaar te maken, dat het bestuursorgaan dit niet heeft onderkent en de belanghebbende de gelegenheid niet heeft gegeven en dit leidt tot een schending van het kenbaarmakingsbeginsel.

Het voorgaande maakt duidelijk dat de eerste drie geconstateerde verschillen niet kunnen worden opgelost door de codificatie van het kenbaarmakingsbeginsel voor alléén die voorgenomen fiscale besluiten waarbij het Unierecht ten uitvoer wordt gebracht. Bovendien zou het invoeren van het kenbaarmakingsbeginsel voor alleen die fiscale zaken waarbij het Unierecht ten uitvoer wordt gebracht, tot gevolg hebben dat ten aanzien van één formeel voorgenomen bezwarend besluit de situatie kan ontstaan dat de belanghebbende ten aanzien van een deel van het voorgenomen bezwarende besluit in de voorfase een standpunt al naar behoren en effectief kenbaar mag maken, maar ten aanzien van een ander deel van het voorgenomen bezwarende besluit moet wachten tot de bezwaarfase. Hiervan is bijvoorbeeld sprake bij het aansprakelijk stellen van bestuurders voor de omzetbelasting en de loonheffingen (paragraaf 8.2.6). Mijns inziens is dat een onwenselijk gevolg en aan een belanghebbende niet uit te leggen. Uitvoering geven aan het kenbaarmakingsbeginsel in alle zaken waarbij het Unierecht ten uitvoer wordt gebracht, is alleen mogelijk als het kenbaarmakingsbeginsel wordt gecodificeerd voor alle fiscale rechtsgebieden waarbij de mogelijkheid bestaat dat Unierecht ten uitvoer wordt gebracht. Hiermee kan ook een einde worden gemaakt aan de situatie dat personen op wie het Unierecht van toepassing is een betere rechtsbescherming genieten dan personen op wier situatie alleen het nationale recht van toepassing is.1 Voordat ik op grond van deze conclusie tot een aanbeveling kom, zal ik eerst stap 2 en een deel van stap 3 van het stappenplan bespreken, omdat die stappen van belang zijn voor de aanbeveling.