Scheiding van zeggenschap en belang in de familiesfeer (FM nr. 162) 2020/15.5.1:15.5.1 Aansluiting bij parallel met situatie zonder inbreng

Scheiding van zeggenschap en belang in de familiesfeer (FM nr. 162) 2020/15.5.1

15.5.1 Aansluiting bij parallel met situatie zonder inbreng

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

De APV-regeling beoogt zo veel mogelijk de situatie na te bootsen waarin de inbreng niet heeft plaatsgevonden, door onder meer toerekening voor inkomstenbelastingdoeleinden en het in aanmerking nemen van een belaste “vererving” van het APV-vermogen naar iedere volgende generatie. Mijns inziens kan dit uitgangspunt binnen de systematiek van de APV-regeling veel verder doorgevoerd worden, door een administratieve “verdeling” van het APV-vermogen toe te staan. Dit biedt dan ook de kennelijk door de wetgever voorgestane mogelijkheden voor het bestuur van het APV om (onder omstandigheden) uitkeringen te doen zonder dat die onderworpen zijn aan schenkbelasting omdat de uitkering gedeeltelijk geacht wordt een schenking van een ander te zijn. Binnen deze achtergrond van de regeling komt het mij als redelijk voor dat eenieder die geacht wordt een deel van het APV-vermogen te “bezitten” zijn aandeel uit het APV kan ontvangen. “Bezit” is overigens mijns inziens in deze context niet strijdig met de discretionaire aard van het APV, aangezien dit gebaseerd is op de toerekening die voortvloeit uit artikel 2.14a Wet IB 2001.1 Die toerekening gaat volstrekt voorbij aan de omstandigheid dat de “bezitter” geen enkel juridisch afdwingbare aanspraak op zijn “bezit” heeft.

Het voorgaande vereist dat voor inkomstenbelastingdoeleinden het uitgangspunt van gemeenschappelijke “eigendom” wordt losgelaten en dat in plaats daarvan “bezittingen” en “schulden” worden toegerekend op basis van de daadwerkelijke inbreng en zaaksvervanging. Dit past mijns inziens in de gedachte dat zo veel mogelijk de parallel wordt getrokken met de situatie waarin nooit is ingebracht. Bovendien voorkomt dit dat een vervreemding in aanmerking genomen wordt, en belasting betaald moet worden zonder dat daadwerkelijk gerealiseerd is, indien sprake is van inbreng door meerdere personen in één APV. Indien de inbrenger overlijdt en het APV-vermogen “vererft”, is toerekening aan de erfgenamen op pro rata basis uiteraard wel logisch: hier valt de parallel te trekken met de civielrechtelijke vererving, waar ook een onverdeeldheid kan ontstaan.2 Het ontstaan van de gemeenschappelijkheid leidt hier ook niet tot de verschuldigdheid van inkomstenbelasting.3 Men zou overigens zelfs de parallel zo ver door kunnen trekken dat een “verdeling” van het “geërfde” APV-vermogen mogelijk wordt geacht, zodat de “onverdeeldheid” die na het overlijden van de inbrenger ontstaat opgeheven kan worden.4 Dit vereist uiteraard een zorgvuldige administratie, maar dat geldt voor het volgen van specifiek aan een bepaalde persoon toegerekende bezittingen en schulden in het algemeen. Conceptueel bestaat er naar mijn mening geen bezwaar tegen deze benadering en past deze zelfs goed bij de gedachte achter de APV-regeling. Wel rijst de vraag in hoeverre een dergelijke administratie/verdeling zich verdraagt met het discretionaire karakter van het APV, maar naar mijn mening kunnen deze twee concepten naast elkaar bestaan, zie paragraaf 15.5.3.

Omdat de toerekening voor inkomstenbelastingdoeleinden op basis van “aandelen” een zorgvuldige administratie vereist, zal het regelmatig voorkomen dat het niet mogelijk is om (nog) te bepalen wat het “aandeel” is van eenieder aan wie wordt toegerekend. Als dit niet gebeurt, is dat echter de verantwoordelijkheid van de bestuurder van het APV5 en niet van de wetgever. Als het APV-vermogen niet meer naar bepaalde personen te herleiden is, lijkt gemeenschappelijke “eigendom” mij dan ook een praktische en niet onredelijke benadering. De consequentie voor de begunstigden is dat de uitkering van een “aandeel” zonder heffing van schenkbelasting niet mogelijk is, omdat er geen grond is voor afwijking van de hoofdregel die artikel 17 lid 1 SW geeft. Bovendien kan een uitkering dan eerder aanleiding geven tot een aan inkomstenbelasting onderworpen vervreemding tussen de begunstigden. Het apart aanhouden van aandelen voorkomt ten slotte, althans in vergelijking met de situatie waarin iedere begunstigde uiteindelijk een gelijk deel moet krijgen, dat rendementen niet zuiver verdeeld worden of dat inkomstenbelasting geheven wordt ter zake van het “aandeel” van een ander.

Aangezien het uitgangspunt van gemeenschappelijke “eigendom” niet gebaseerd is op de tekst van artikel 2.14a Wet IB 2001, maar slechts op een interpretatie daarvan in de parlementaire geschiedenis, kan de toerekening voor inkomstenbelastingdoeleinden op de hierboven beschreven wijze mijns inziens geïmplementeerd worden door middel van de aanpassing van artikel 4a Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001.6 Door de schakelbepaling van artikel 3 Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting werkt dit bovendien door naar de Successiewet 1956, maar volledigheidshalve lijkt het me aan te bevelen om in artikel 17 SW expliciet op te nemen dat in geval van een administratieve “verdeling” deze gevolgd wordt, in afwijking van de hoofdregel van artikel 17 lid 1 SW. Op basis van dit systeem is het dan mijns inziens mogelijk om in de volgende situaties uitkeringen aan een begunstigde te doen, zonder dat dit leidt tot de heffing van schenkbelasting:

(a)

De inbrenger kan zijn eigen inbreng (en de vruchten daarvan en/of wat hier voor in de plaats is gekomen) zonder heffing van schenkbelasting ontvangen uit het APV, ook als sprake is van meerdere inbrengers. Als gevolg van de toerekening op basis van daadwerkelijke inbreng leidt dit bovendien niet tot een vervreemding voor de inkomstenbelasting.

(b)

De inbrenger kan ook een deel van zijn eigen inbreng ontvangen, waarbij de uitkering wordt toegerekend aan diens “aandeel”. Dit heeft geen schenkbelasting- of inkomstenbelastingconsequenties.

(c)

Erfgenamen van de inbrenger kunnen hun eigen “aandeel” in het APV-vermogen geheel of gedeeltelijk ontvangen zonder heffing van schenkbelasting, analoog aan (a) en (b). Als het bestuur van het APV er bovendien voor gekozen heeft om het “vererfde” APV-vermogen te “verdelen” over de erfgenamen, zodat ieder voor inkomstenbelastingdoeleinden (uitsluitend) zijn “aandeel” krijgt toegerekend, kan de uitkering bovendien geschieden zonder dat dit aanleiding geeft tot de heffing van inkomstenbelasting. Indien het APV geen vermogen heeft ter zake waarvan de vervreemdingswinst belast is, is uiteraard sowieso geen inkomstenbelasting verschuldigd.

(d)

Punten (a) tot en met (c) zien op de situatie waarin de “bezitter” van het APV-vermogen dit (deels) uitgekeerd krijgt. Artikel 17 SW ziet, naast op deze uitkeringen, echter ook en wellicht primair op uitkeringen aan anderen. De wettekst schrijft voor dat een dergelijke uitkering een (deel)schenking is van iedere persoon aan wie het APV-vermogen wordt toegerekend en ook in de parlementaire geschiedenis komt een voorbeeld voor waaruit deze interpretatie volgt.7

De vraag is echter waarom, indien het bestuur van het APV de mogelijkheid heeft om aan de “bezitter” van APV-vermogen een deel van diens eigen “aandeel” in het APV-vermogen uit te keren, het dan niet mogelijk zou zijn om ten laste van specifiek diens “aandeel” een schenking aan een ander te doen. Hierbij kan gedacht worden aan een APV waarvan het vermogen wordt toegerekend aan de erfgenamen A, B en C en waarbij het bestuur van het APV een uitkering doet aan D, de dochter van A, die ook begunstigde van het APV is. De uitkering zou dan ten laste van het “aandeel” van A gebracht worden en niet mede ten laste van de “aandelen” van B en C.

Het op deze manier doen van uitkeringen ten laste van een specifiek “aandeel” stuit in mijn ogen niet op bezwaren binnen de bedoeling van de APV-regeling en doet daarentegen juist meer recht aan die bedoeling: in de situatie waarin A, B en C ieder een (daadwerkelijke) schenking doen aan hun kinderen, ligt het meer voor de hand dat eenieder het geheel van het door hem te schenken bedrag over zijn eigen kinderen verdeelt, dan dat kruislingse schenkingen aan de wederzijdse neven en nichten plaatsvinden. Het past binnen de parallel tussen de APV-regeling en de situatie waarin niet is ingebracht om in het eerste geval ook uitkeringen binnen de eigen familiekring mogelijk te achten. Dit sluit bovendien meer aan bij de beleving die betrokkenen vermoedelijk bij de herkomst van hun APV-uitkering hebben.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.