4.3.1.1.5 Intermezzo: het verschil tussen art. 29 lid 1 onderdeel a en b Wet OB 1968 (tot 2017)

Onder art. 29 Wet OB 1968 (tot 2017) was niet altijd duidelijk of de kwijtschelding van een vordering onder de reikwijdte van art. 29 lid 1 onderdeel a Wet OB 1968 (tot 2017) of art. 29 lid 1 onderdeel b Wet OB 1968 (tot 2017) moest worden geschaard. Het is wellicht daarom dat in rechtspraak het onderscheid tussen bedoelde bepalingen ook niet vaak wordt gemaakt.1 Het hiervoor aangehaalde arrest (HR 30 maart 2007, BNB 2007/186) vormt hierop een uitzondering. Het heeft er alle schijn van dat de Hoge Raad bedoelde prijsvermindering baseert op art. 29 lid 1 onderdeel a Wet OB 1968 (tot 2017).2 En dit terwijl juist art. 29 lid 1 onderdeel b Wet OB 1968 (tot 2017) spreekt over ‘een vermindering van de vergoeding’. Ook HR 29 mei 2015, BNB 2015/1833 vormt een uitzondering. In de zaak die leidde tot dat arrest had belanghebbende aan haar klant een recht verleend vijf jaar lang gebruik te mogen maken van de naam ‘Commodore’.4 Vervolgens ontstond er discussie over de betaling van de vergoeding: belanghebbende was van mening dat de klant gehouden was betalingen te verrichten conform een overeengekomen betaalschema, terwijl de klant van mening was dat zij het betaalschema mocht aanpassen en een deel van de termijnbetalingen op een later moment mocht verrichten. De voet bij stuk houdende belanghebbende wenste daarop de overeenkomst te beëindigen en stuurde haar klant een creditnota voor de onbetaald gebleven termijnen.5 De eveneens niet toegevende klant was het hier niet mee eens en zond de creditnota retour. Belanghebbende heeft vervolgens bij haar aangifte omzetbelasting (over het vierde kwartaal 2008) het gecrediteerde btw-bedrag teruggevraagd. De hamvraag was of belanghebbende terecht aanspraak had gemaakt op de teruggaaf van btw. Hof Arnhem-Leeuwarden beantwoordde deze vraag ontkennend. Volgens het hof had belanghebbende onder verwijzing naar art. 90 lid 1 Btw-richtlijn niet aannemelijk gemaakt dat de overeenkomst was beëindigd of dat belanghebbende een prijsvermindering had verleend. Het enkel uitreiken van een creditnota was voor dit laatste volgens het hof niet voldoende. Ook een beroep op art. 29 lid 1 onderdeel b Wet OB 1968 (tot 2017) mocht belanghebbende niet baten, aangezien het hof van oordeel was dat deze bepaling veronderstelt dat de vergoeding eerst is ontvangen en het niet voldoen van (een deel van) de in rekening gebrachte vergoeding niet gelijk kan worden gesteld met het terugbetalen in de zin van bedoelde bepaling. Dan is het woord aan de Hoge Raad. Hij begint:

Omdat het hof heeft volstaan met het geven van een oordeel over de vraag of de overeenkomst was beëindigd of er een prijsvermindering was verleend en niet rept over de vraag of sprake was van niet-betaling (belanghebbende had haar verzoek daarop gegrond), casseert de Hoge Raad het oordeel van het hof. Vervolgens merkt de Hoge Raad over toepassing van art. 29 lid 1 onderdeel b Wet OB 1968 (tot 2017) het volgende op:

De Hoge Raad verwijst de zaak vervolgens naar Hof Den Bosch voor nader feitenonderzoek ten aanzien van de categorie niet-betaling. Hij geeft het hof mee dat het hiervoor niet voldoende is als het afzien van het vorderen van betaling gekoppeld is aan de voorwaarde dat de overeenkomst was beëindigd. Hof Den Bosch6 komt uiteindelijk tot de conclusie dat belanghebbende niet onvoorwaardelijk7 heeft afgezien van betaling, zodat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat zij de betalingstermijnen niet meer zou ontvangen. Ik kan mij hierin vinden: omdat van een beëindiging van de overeenkomst geen sprake was, kan van een prijsvermindering ook geen sprake zijn. Bovendien komt het mij voor dat als de overeenkomst wel zou zijn beëindigd het verzoek om teruggaaf op die grond had moeten zijn gestoeld, indien en voor zover aan de voorwaarden voor deze categorie zou zijn voldaan.8

Met zijn grammaticale uitleg schept de Hoge Raad enige duidelijkheid over de vraag waar art. 29 lid 1 onderdeel a en b Wet OB 1968 (tot 2017) van elkaar verschillen. Doordat de Hoge Raad (i) overweegt dat het voor de toepassing van art. 29 lid 1 onderdeel a Wet OB 1968 (tot 2017) niet noodzakelijk is dat de overeenkomst wordt ontbonden of dat de ondernemer een prijsvermindering heeft verleend en (ii) in algemene bewoordingen tot uitgangspunt neemt dat art. 29 lid 1 onderdeel b Wet OB 1968 (tot 2017) geen toepassing vindt als de vergoeding niet eerst door de leverancier is ontvangen c.q. is betaald, is het mijns inziens rechtvaardig te concluderen dat de ‘ongedaanmaking van de handeling’ en de ‘prijsvermindering’ uit art. 90 lid 1 Btw-richtlijn doorwerken in zowel art. 29 lid 1 onderdeel a Wet OB 1968 (tot 2017) als art. 29 lid 1 onderdeel b Wet OB 1968 (tot 2017). Bij de categorie van niet-betaling ligt dit genuanceerd. Hoewel deze categorie naar haar aard enkel een basis lijkt te vinden in art. 29 lid 1 onderdeel a Wet OB 1968 (tot 2017), kan worden bepleit dat niet-betaling zich ook kan voordoen onder art. 29 lid 1 onderdeel b Wet OB 1968 (tot 2017). Ik denk hierbij aan de (wellicht hypothetische) situatie waarin de leverancier een deel van vergoeding aan de leverancier terugbetaalt, maar dat deze terugbetaling niet kan worden aangemerkt als een prijsvermindering, bijvoorbeeld omdat deze op weerstand stuit van de afnemer (zodat van een prijsvermindering geen sprake kan zijn vanwege het ontbreken van instemming van de afnemer).9 Met het onderscheid tussen art. 29 lid 1 onderdeel a en b Wet OB 1968 (tot 2017) kan wat betreft de categorie ‘prijsvermindering’ een verband worden gelegd naar haar betekenis in het Unierecht. Zoals betoogd, kunnen prijsverminderingen worden onderverdeeld in prijskortingen en –rabatten: van een korting is sprake als de afnemer op het moment van de handeling een lagere prijs betaalt10 en van een rabat is sprake als (een deel van) de reeds betaalde prijs aan de afnemer wordt terugbetaald.11 Zodoende kan worden volgehouden dat art. 29 lid 1 onderdeel a Wet OB 1968 (tot 2017) doelt op prijskortingen en art. 29 lid 1 onderdeel b Wet OB 1968 (tot 2017) ziet op prijsrabatten.12

Ook in het hierna te bespreken arrest HR 4 september 1991, BNB 1991/31513 lijkt de Hoge Raad een dubbele wettelijke basis van de in art. 90 lid 1 Btw-richtlijn bedoelde categorieën te onderkennen. Uit dit arrest kan met enige lenigheid van geest worden opgemaakt dat de ontbinding van de overeenkomst zowel onder art. 29 lid 1 onderdeel a Wet OB 1968 als onder art. 29 lid 1 onderdeel b Wet OB 1968 kan worden geschaard.14 Derhalve kan worden volgehouden dat art. 29 lid 1 onderdeel a Wet OB 1968 (tot 2017) tevens de categorie van de ‘ongedaanmaking van de handeling omvat’, ‘indien als gevolg daarvan de tegenover de prestatie bedongen vergoeding niet is of zal worden ontvangen’. Wordt de vergoeding als gevolg van de ongedaanmaking terugbetaald, dan kan worden betoogd dat art. 29 lid 1 onderdeel b Wet OB 1968 (tot 2017) toepassing vindt.15

Het door de Hoge Raad aangebrachte onderscheid tussen art. 29 lid 1 onderdeel a en b Wet OB 1968 (tot 2017) zou niet mijn voorkeur hebben gehad. Hoewel de vergoeding in alle in art. 90 lid 1 Btw-richtlijn opgesomde gevallen (uiteindelijk) niet wordt ontvangen,16 heb ik art. 29 lid 1 Wet OB 1968, met de wetenschap dat deze richtlijnconform moest worden uitgelegd,17 namelijk altijd zo gelezen dat onderdeel a de wettelijke pendant vormde van de categorie ‘niet-betaling’ en dat onderdeel b moest worden aangemerkt als de wettelijke basis voor de categorieën ‘prijsvermindering’18 en ‘ongedaanmaking van de handeling’. Dat de vergoeding dan niet in alle gevallen feitelijk zou zijn terugbetaald (omdat deze simpelweg niet was ontvangen) zou hieraan niet hebben afgedaan.19 Het thans door de Hoge Raad aangebrachte onderscheid lijkt ook niet te stroken met het uitgangspunt van de wetgever bij de invoering van art. 29 Wet OB 1968 (vanaf 2017). De wetgever lijkt ‘niet-betaling’ namelijk gelijk te schakelen met het ‘niet is en niet zal worden ontvangen’ uit art. 29 lid 1 onderdeel a Wet OB 1968 (tot 2017).20 Hoe het ook zij: voor de uitleg van het begrip ‘(niet-)betaling’ en de in deze paragraaf (4.3.1.1) aangehaalde jurisprudentie, welke weliswaar onder vigeur van art. 29 Wet OB 1968 (tot 2017) is gewezen, lijkt het hiervoor aangebrachte onderscheid tussen art. 29 lid 1 onderdeel a en b Wet OB 1968 (tot 2017) niet relevant. Tenzij anders aangegeven, ga ik daar gemakshalve ook van uit.21