Einde inhoudsopgave
Niet-betaling in de btw (FM nr. 152) 2018/4.3.1.1.0
4.3.1.1.0 Inleiding
dr. mr. B.G.A. Heijnen, datum 01-03-2018
- Datum
01-03-2018
- Auteur
dr. mr. B.G.A. Heijnen
- JCDI
JCDI:ADS494158:1
- Vakgebied(en)
Invordering / Algemeen
Omzetbelasting / Algemeen
Europees belastingrecht / Belastingen EU
Voetnoten
Voetnoten
Zie uitgebreid paragraaf 3.3.
In zoverre kan een parallel worden getrokken naar de categorie van de ‘ongedaanmaking van de handeling’.
Hier is een parallel naar de categorie ‘niet-betaling’ op zijn plaats.
Hoewel art. 29 lid 1 Wet OB 1968 enkel spreekt over ‘niet-betaling’, is de vraag naar wanneer sprake is van ‘betaling’ hieraan onlosmakelijk verbonden. Zo mag gevoeglijk worden aangenomen dat wanneer sprake is van ‘betaling’ er geen sprake (meer) kan zijn van ‘niet-betaling’.
Zie vooral HvJ 8 februari 1990, nr. C-320/88, BNB 1990/271 (SAFE) en HvJ 16 januari 2003, nr. C-315/00, V-N 2003/9.19 (Maierhofer).
Aldus ook Simons in zijn noot bij HR 2 mei 1984, BNB 1984/295.
Rechtbank Gelderland 16 september 2014, V-N 2015/33.25.26.
HR 13 maart 1981, NJ 1981/635 (Ermes/Haviltex).
Vgl. Van Hilten & Van Kesteren 2017, p. 416.
Ik zal dus niet alle jurisprudentie over het begrip (niet-)betaling de revue laten passeren.
Bedacht moet worden dat de insteek van partijen in een procedure omtrent de vraag of een vergoeding wel of niet is betaald verschilt naar mate men procedeert over art. 29 lid 1 en 2 Wet OB 1968 (vanaf 2017) (art. 29 lid 1 onderdeel a Wet OB 1968 (tot 2017)) of art. 29 lid 7 Wet OB 1968 Wet OB 1968 (art. 29 lid 2 Wet OB (tot 2017)). In de jurisprudentie over art. 29 lid 1 onderdeel a Wet OB 1968 (tot 2017) is het veelal de belastingplichtige die bepleit dat een vergoeding niet is betaald en neemt de inspecteur een tegengesteld standpunt in. Als toepassing van art. 29 lid 2 Wet OB (tot 2017) in geschil is, is het juist de belastingplichtige die bepleit dat er is betaald en is het de inspecteur die van mening is dat sprake is van ‘niet-betaling’.
De mogelijkheid dat een derde aan een ander dan de schuldeiser betaalt (betaling door een derde aan een derde) laat ik in dit onderzoek buiten beschouwing.
Ik laat hierbij in het midden of het privaatrecht in een voorkomend geval dwingend of aanvullend van aard is. Met dwingend recht wordt bedoeld het recht waarvan niet bij overeenkomst kan worden afgeweken, zulks in tegenstelling tot aanvullend recht (ook wel regelend recht genoemd).
Het komt in het handelsverkeer veelvuldig voor dat een afnemer zijn leverancier niet betaalt. Hieraan kunnen verschillende oorzaken ten grondslag liggen. De afnemer is bijvoorbeeld betalingsonmachtig (bijvoorbeeld omdat een faillissement over hem is afgeroepen) of betalingsonwillig (bijvoorbeeld omdat een product gebreken vertoont). Ook het ongedaan maken van een handeling en het (achteraf) verlenen van een prijsvermindering kunnen ervoor zorgen dat de leverancier uiteindelijk minder voor zijn prestatie ontvangt dan aanvankelijk overeengekomen. Toch is het belangrijk om te realiseren dat deze laatste twee gevallen niet onder de categorie van niet-betaling kunnen worden geschaard, maar op zichzelf staande categorieën vormen.1 Van een ongedaanmaking is immers sprake als partijen zich weer zijn gaan bevinden in de situatie waarin zij zich vóór sluiting van de overeenkomst bevonden. Dit is bij niet-betaling uitdrukkelijk niet het geval: voor toepassing van deze categorie dient de afnemer de overeengekomen prijs juist verschuldigd te blijven, moet de leverancier zijn vordering behouden en blijft de prestatie in stand. Een prijsvermindering daarentegen heeft van beide categorieën iets: de afnemer is niet langer (een deel van) de overeengekomen prijs verschuldigd2 – in plaats daarvan is een aangepaste prijs verschuldigd – maar de prestatie en de (overgebleven) verplichtingen over en weer blijven bestaan3.
In deze paragraaf onderscheid ik verschillende vormen van ‘(niet-)betaling’.4 Hierbij is een bijzondere rol weggelegd voor het civiele recht. Hoewel ik mij realiseer dat het (nationale) civiele recht niet doorslaggevend is bij de uitlegging van de btw-wetgeving,5 kan het civiele recht in mijn optiek wel behulpzaam zijn bij de beoordeling of in een bepaald geval sprake is van (niet-)betaling. Zolang er parallel bestaat met het fiscale recht hoeft een uitstapje naar het civiele recht niet bezwaarlijk te zijn.6 Of, zoals Rechtbank Gelderland het eerder treffend verwoordde:7
“16. De rechtbank is van oordeel dat op basis van de feiten beoordeeld moet worden wat de werkelijke bedoeling van de betrokken partijen is geweest en dat aan de hand daarvan moet worden beoordeeld of de afspraken uit de koopovereenkomst kwalificeren als een betaling voor de omzetbelasting. Nu artikel 29 van de Wet OB geen definitie van het begrip betaling geeft, en voor de uitleg van de bedoeling van [partijen; BH] uitleg van de door hen gesloten overeenkomst nodig is, zal aansluiting moeten worden gezocht bij het civielrechtelijke begrip betaling. Voorts dient bij de uitleg van de overeenkomst niet alleen te worden uitgegaan van de bewoordingen daarvan, maar tevens van hetgeen de partijen over en weer hebben verklaard en hetgeen zij te dien aanzien over en weer redelijkerwijs van elkaar mochten verwachten (het zogeheten Haviltex-criterium).”
Ik sluit mij hierbij aan. De vraag of sprake is van (niet-)betaling komt mijns inziens veelal aan op een weging van de relevante feiten en omstandigheden waarbij, zoals bij overeenkomsten doorgaans het geval,8 tevens waarde moet worden gehecht aan de bedoeling van partijen.9 Het zal dan ook niet verbazen dat de jurisprudentie over dit onderwerp veelal feitelijk van aard is. Het is wellicht daarom dat de rechtspraak over dit onderwerp oneindig lijkt.
Voor de vraag wanneer sprake is van (niet-)betaling in de zin van art. 29 Wet OB 1968 heb ik grofweg 30 arresten van de Hoge Raad en vele uitspaken van feitenrechters bestudeerd. Een groot aantal van deze uitspraken (alle gewezen onder de vigeur art. 29 Wet OB 1968 (tot 2017)) komt in deze paragraaf naar voren.10 Belangrijke uitspraken, met name die van de Hoge Raad, haal ik expliciet aan. Bij enkele uitspraken volsta ik met een verwijzing. Ook jurisprudentie op het gebied van art. 29 lid 2 Wet OB 1968 (tot 2017) komt aan bod.11 Zoals hiervoor (paragraaf 4.3.1) al opgemerkt, ben ik van mening dat het begrip ‘niet ontvangen’, zoals bedoeld in art. 29 lid 1 onderdeel a Wet OB 1968 (tot 2017), moet worden gelijkgeschakeld met het begrip ‘niet-betaling’ uit het huidige art. 29 Wet OB 1968. Hetzelfde dient mijns inziens te gelden voor toepassing van art. 29 lid 2 Wet OB 1968 (tot 2017), waarin net als onder de huidige wettekst (lid 1 en 7) al werd gesproken van ‘niet-betaling’. Het komt mij daarom voor dat bedoelde rechtspraak zijn belang onder het art. 29 Wet OB 1968 (vanaf 2017) heeft behouden.
Wanneer een afnemer zijn leverancier niet betaalt (bijvoorbeeld vanwege een faillissement), zal de vraag of sprake is van (niet-)betaling doorgaans weinig aanleiding geven tot discussie. Dit is anders in de meer ‘exotische’ gevallen. Hierbij kan worden gedacht aan situaties waarin een derde partij zich mengt in de rechtsrelatie tussen de leverancier en de afnemer of partijen een (nadere) betalingsregeling overeenkomen. In het navolgende ga ik hier nader op in. Bij de inmenging van een derde denke men aan de betaling dóór een derde (paragraaf 4.3.1.1.1) en de betaling áán een derde (paragraaf 4.3.1.1.2).12 Bij een (nadere) betalingsregeling (of andere betalingsvorm) kan worden gedacht aan de rechtsfiguren verrekening (paragraaf 4.3.1.1.3), kwijtschelding (paragrafen 4.3.1.1.4-4.3.1.1.6), schuldvernieuwing (paragraaf 4.3.1.1.7) en vermenging (paragraaf 4.3.1.1.8). Ook sta ik kort stil bij de vraag wat er gebeurt als partijen over en weer kwijting verlenen (paragraaf 4.3.1.1.9). In paragraaf 4.3.1.1.10 ga ik volledigheidshalve in op de verhouding van de categorie ‘niet-betaling’ tot de ‘ongedaanmaking van de handeling’ en de ‘prijsvermindering’. Zoals ik in de inleiding van dit hoofdstuk al heb aangegeven, komen deze categorieën slechts aan de orde indien en voor zover zij van onderscheidend belang zijn bij de duiding van het begrip ‘(niet-)betaling’. In paragraaf 4.3.1.1.11 ga ik in op de vraag aan welke schulden een (gedeeltelijke) betaling moet worden toegerekend. Ik vang iedere paragraaf aan met een uiteenzetting van het civielrechtelijk kader,13 alvorens in te gaan op de fiscale kwalificatie. Ik sluit af met een conclusie (paragraaf 4.3.1.1.12).