3.6 Bevriezingsregelingen

Een bevriezingsregeling komt neer op voortzetting van het oude regime, maar dan in versoberde vorm. Een voorbeeld van bevriezing is te vinden in art. 70a Wet IB 1964 jo. art. 24 Uitv.reg. IB 1990. Deze overgangsmaatregel is getroffen in verband met een wijziging in de waardering van pensioenverplichtingen per 1 januari 1995. Met ingang van die datum mochten belastingplichtigen niet langer de lineaire methode toepassen. Voor bestaande verplichtingen kon dit tot gevolg hebben dat een deel van de verplichting zou vrijvallen, hetgeen zou leiden tot materieel terugwerkende kracht. Ter voorkoming hiervan is in de overgangsmaatregel bepaald dat de omvang van de pensioenverplichting wordt gesteld op de waarde volgens het oude lineaire waarderingsstelsel per ultimo van het laatste jaar waarin het oude stelsel nog toepassing vond. Zodra die waarde gelijk is aan de waarde volgens het nieuwe waarderingsstelsel, wordt de nieuwe regel van toepassing. Deze overgangsmaatregel heeft tot gevolg dat belastingplichtigen die gebruikmaakten van de lineaire methode tijdelijk niet kunnen doteren aan de pensioenverplichting. Vanaf het werkingsmoment kunnen derhalve geen voordelen meer ontstaan op basis van de oude regel. In het verleden ontstane voordelen worden echter ongemoeid gelaten. Door deze bevriezingsregel wordt materieel terugwerkende kracht voorkomen; maatschappelijk terugwerkende kracht kan zich echter wel voordoen. De keuze voor bevriezing is echter overwogen. De wetgever wilde voorkomen dat de oude situatie jarenlang zou blijven bestaan; voorts lijkt men uit oogpunt van kostenbesparing niet te hebben gekozen voor een afbouwregeling.1

Een recenter voorbeeld van toepassing van de bevriezingsmethode is hfdst. 2 art. I onderdeel AN Inv.w. Wet IB 2001. Deze bepaling vormt samen met onderdeel AL en AM het overgangsregime voor kapitaalverzekeringen. Doel en strekking van het onder de Wet IB 1964 geldende regime vormen de basis voor het overgangsregime. Door de invoering van het boxensysteem heeft de wetgever ook rekening moeten houden met de heffingssystematiek van het nieuwe regime. Gelet op het nieuwe regime, zou het recht op een kapitaalsuitkering tot de bezittingen van box 3 behoren. Voor op 14 september 1999 bestaande kapitaalverzekeringen is in onderdeel AN evenwel bepaald dat het recht op een uitkering tot een bedrag van € 123 428 is vrijgesteld. Dit bedrag komt overeen met de voor het jaar 2000 geldende vrijstelling en wordt niet geïndexeerd. De onder het oude regime geldende vrijstelling is derhalve bevroren. Materieel terugwerkende kracht kan zich in de onderhavige situatie niet voordoen. Maatschappelijk terugwerkende kracht echter wel. Door toepassing van de bevriezingsmethode wordt de maatschappelijk terugwerkende kracht beperkt ingeval het recht op een uitkering het bedrag van de vrijstelling overschrijdt.

Gelet op het voorgaande definieer ik een bevriezingsregeling als volgt:

Een bevriezingsregeling is een overgangsmaatregel die bewerkstelligt dat (doel en strekking van) de oude regel van toepassing blijft, doch dat een belastingplichtige niet méér voordeel van de oude regel kan behalen dan het voordeel dat is of zou zijn genoten in het laatste jaar waarin de oude regel werkte.

Schematisch lijkt een bevriezingsregel veel op eerbiedigende werking, zij het dat niet de oude regel van toepassing blijft, maar een overgangsmaatregel daarvoor in de plaats treedt die een versoberde versie van het oude regime continueert:

Een bevriezingsregeling kan in combinatie met alle werkingsregels worden getroffen. Zoals uit de behandelde voorbeelden blijkt, voorkomt de bevriezingsmethode dat de werking van de nieuwe regel materieel terugwerkende kracht tot gevolg heeft. Maatschappelijk terugwerkende kracht kan zij echter niet voorkomen, doch wel beperken. Als met terugwerkende kracht een voor de belastingplichtige belastende wetswijziging wordt ingevoerd, kan een bevriezingsregeling – voor nader aangeduide situaties – de mate waarin wordt ingegrepen in afgeronde feiten of toestanden beperken danwel voorkomen dat de voor het inwerkingtredingsmoment ontstane rechtsgevolgen van een feit of toestand veranderen.

Het treffen van een bevriezingsregel bij een begunstigende wetswijziging ligt niet voor de hand. Zij speelt daarom alleen een rol bij belastende wetswijzigingen.