8.4.1 Het recht op informatie

Het recht op informatie is het eerste deelaspect van het kenbaarmakingsbeginsel. De Awb kent hieromtrent geen regelingen. Dat wil niet zeggen dat een belanghebbende in fiscale procedures nimmer in de voorfase informatie krijgt over de wezenlijke feiten waarop de bezwaren berusten. Dat kan in fiscale zaken bijvoorbeeld door een rapport van een boekenonderzoek. Daarop mag een belanghebbende dan reageren. Het Besluit Fiscaal Bestuursrecht regelt bij afwijkingen van de aangifte het contact tussen de inspecteur en de belanghebbende indien dat mogelijk is.1 De inspecteur hoeft blijkbaar geen contact op te nemen als dat, om welke reden dan ook, niet mogelijk is. In fiscale zaken deelt de belastingdienst de elementen waarop de belastingdienst een besluit wil baseren regelmatig aan de belanghebbende mee door middel van een voornemen. Aangezien het kenbaarmakingsbeginsel een materieel beginsel van formeel recht is, komt dit erop neer dat het voor de belanghebbende voldoende duidelijk moet zijn dat het bestuursorgaan voornemens is een bezwarend besluit te nemen en waarop het bestuursorgaan het bezwarende besluit baseert. De wijze waarop de informatie tot de belanghebbende komt, is vormvrij. Een rapport boekenonderzoek kan onder omstandigheden voldoende zijn. Ook andere communicatie tussen de belastingdienst en een belastingplichtige kan voldoende duidelijkheid verschaffen aan die belastingplichtige. Voldoende is dat het bestuursorgaan de elementen waarop het een besluit wil baseren daadwerkelijk aan de belanghebbende meedeelt. Opvallend is dat dit ‘voornemen’ in de wet nauwelijks aan bod komt. Hierop zijn twee uitzonderingen. De ene betreft de zware boeteprocedure en de tweede de bestuurdersaansprakelijkheid die is geregeld in de IW en uitgewerkt in de Leidraad Invordering 2008 (paragrafen 8.4.4.c en 8.4.4.d). Niet elke briefwisseling of mededeling houdt in dat een bestuursorgaan de elementen waarop het een besluit wil baseren voldoende heeft meegedeeld. Zo oordeelde de Hoge Raad dat een ‘mededeling beëindiging regeling douanevervoer’ geen mededeling omtrent de elementen is waarop de douane het besluit wilde baseren.2 Dat wil mijns inziens niet zeggen dat een dergelijke mededeling dat nooit kan zijn. Uiteindelijk is doorslaggevend of een belanghebbende door de mededeling eventueel in samenhang met andere correspondentie voldoende kennis heeft van de wezenlijke feiten waarop de bezwaren van het bestuursorgaan berusten.

Het recht op informatie houdt ook in dat de belastingdienst het bezwarende besluit moet motiveren.3 Daarmee brengt de belastingdienst de belanghebbende op de hoogte waarom zijn standpunten wel of niet tot wijziging hebben geleid van het voorgenomen bezwarende besluit en met die informatie kan de belanghebbende zich optimaal blijven verdedigen. In de Awb is geregeld dat een besluit moet berusten op een motivering.4 De besluiten dienen daarmee te zijn voorzien van een kenbare, deugdelijke motivering die het besluit kan dragen. Uit de motivering moet blijken dat de feiten op de juiste wijze zijn vastgesteld en dat deze vaststelling heeft kunnen leiden tot de genomen beslissing. Tot meer dan het aandragen van de voor de beslissing relevante feiten en omstandigheden is de inspecteur niet gehouden.5 De gedetailleerdheid van de motivering is afhankelijk van het type beschikking, de belanghebbende en de complexiteit van de materie die de zaak beheerst.6 Als de belastingdienst een bezwaar afwijst, moet de motivering van dien aard zijn dat het voor de belastingplichtige duidelijk is op welke gronden zijn bezwaar is afgewezen. Daarbij moet het bestuursorgaan voldoende kenbaar zijn ingegaan op de bezwaren van de belanghebbende.7 De belastingdienst vermeldt de motivering bij de bekendmaking van het besluit.8 Als dat in verband met spoed niet mogelijk is, moet de belastingdienst binnen een week na de bekendmaking van het besluit de motivering aan de belanghebbende doen toekomen.

Het recht op informatie kan zich bij aangiftebelastingen afspelen in de bezwaarfase (paragraaf 5.3.2 en 8.3.2.c). Een beslissing op bezwaar moet eveneens berusten op een deugdelijke motivering.9 Het bestuursorgaan vermeldt deze motivering bij de bekendmaking van de beslissing op bezwaar. Als van het horen is afgezien, vermeldt het bestuursorgaan ook op welke grond van het horen van een belanghebbende is afgezien.10 Gelet op het vorenstaande zijn de bepalingen over de motiveringsplicht, zoals neergelegd in de artikelen 3:46, 3:47 en 7:12 van de Awb, in overeenstemming met de eisen die het kenbaarmakingsbeginsel stelt aan de motiveringsplicht.

Motivering kan op grond van artikel 3:48, eerste lid, van de Awb achterwege blijven als de beschikking reeds lang aangekondigd was en de motivering al lang bekend was. Als het daarbij gaat om een bezwarend besluit zal het kenbaarmakingsbeginsel van toepassing zijn. Voor de uitoefening van het kenbaarmakingsbeginsel is slechts relevant of de adressaat zich daadwerkelijk heeft kunnen verdedigen en hier meer specifiek zijn standpunt naar behoren en effectief kenbaar heeft kunnen maken. Daarvoor is de motivering van de belastingdienst van belang, maar de wet stelt niet de voorwaarde dat deze motivering bij het bezwarende besluit zit. Als op dat moment de motivering al bij de belanghebbende bekend is, is de belanghebbende niet geschaad. Het bepaalde in artikel 3:48, eerste lid, van de Awb beperkt niet het recht op informatie over de elementen waarop een bestuursorgaan een besluit wil baseren. De belanghebbende is immers op andere wijze op de hoogte gesteld van de elementen waarop het bestuursorgaan het besluit wil baseren en kan zich daardoor verdedigen. Van een gelijke situatie is sprake wanneer een bestuursorgaan ter motivering van een besluit of een onderdeel daarvan kan volstaan met een verwijzing naar een met het oog daarop uitgebracht advies, als het advies zelf de motivering bevat en van het advies kennis is of wordt gegeven.11 Voorbeelden van dergelijke adviezen zijn controlerapporten, rapporten van de FIOD-ECD en taxatierapporten, voor zover daaruit de (deugdelijke) motivering blijkt en deze rapporten of de relevante passages daaruit aan de belastingplichtige bekend zijn gemaakt.

De conclusie luidt dat de wijze van motiveren van zowel het primaire besluit als de uitspraak op bezwaar, zoals neergelegd in de Awb, in overeenstemming is met de vereisten die het kenbaarmakingsbeginsel stelt aan de motiveringsplicht. Het meedelen van de elementen waarop een bestuursorgaan een besluit wil baseren is niet geregeld in de Awb en daarmee niet in overeenstemming met de vereisten die het kenbaarmakingsbeginsel stelt aan het recht op informatie.