4.3.7.1 Zorgvuldigheidsbeginsel en voorlichting

Het zorgvuldigheidsbeginsel verlangt dat de Belastingdienst de nodige zorgvuldigheid in acht neemt bij zijn handelen jegens belastingplichtigen. Dat geldt dus ook bij de uitvoering van zijn voorlichtende taak (paragraaf 2.3.2.6). Bij onjuiste voorlichting van de Belastingdienst kan naast het vertrouwensbeginsel ook het zorgvuldigheidsbeginsel aan de orde komen: soms spelen zij naast elkaar of lopen zij door elkaar heen.1 De relevantie van het zorgvuldigheidsbeginsel bij tekortschietende voorlichting ligt voor de hand: is de verstrekte informatie wel in lijn met de vereiste zorgvuldigheid?2 In hoofdstuk 2 heb ik besproken op welke wijze het zorgvuldigheidsbeginsel een rol speelt bij de normering van de kwaliteit van voorlichting (paragraaf 2.3.2.6; 2.5.2). Daarbij viel op dat tekortkomingen niet altijd worden gesanctioneerd of gecompenseerd.

Een belangrijk arrest waarin zowel het vertrouwensbeginsel als het zorgvuldigheidsbeginsel bij voorlichting werden toegepast betreft BNB 2010/314 (paragraaf 4.3.3).3 Belanghebbende had in deze zaak een teruggaaf algemene heffingskorting gekregen op basis van een te eenvoudig en onvolledig aanvraagformulier. De Hoge Raad acht de Belastingdienst – conform de koers uit de voorlichtingsjurisprudentie – niet op grond van het vertrouwensbeginsel gebonden aan de onjuiste voorlichting in het formulier en een mededeling op het aanslagbiljet (r.o. 3.3.3). Wel was het zorgvuldigheidsbeginsel geschonden:

Kortom, vanwege de onzorgvuldige informatie mag de Belastingdienst geen heffingsrente naast de aanslag in rekening brengen. In de literatuur is op dit oordeel met instemming gereageerd.4 Welke conclusies kunnen aan BNB 2010/314 worden verbonden? Voor wat betreft voorlichting valt op dat de strikte risicoverdeling bij onjuiste voorlichting overeind blijft, maar de bijkomende financiële consequenties (rente) worden gemitigeerd.5 Toch is het geen vaste praktijk en verbindt de belastingrechter niet steeds gevolgen aan geconstateerde tekortkomingen in voorlichting.6

Verder kunnen aan onvoldoende zorgvuldigheid in voorlichting andere (processuele) gevolgen worden verbonden, zoals proceskostenvergoeding of verschoonbare termijnoverschrijding (paragraaf 2.3.2.6, 2.5.2). Dergelijke gevolgen vormen als het ware een compensatie voor de consequenties wanneer een burger als gevolg van een onzorgvuldigheid op het verkeerde been wordt gezet.

Van belang is dat de beginselen een andere strekking hebben: het zorgvuldigheidbeginsel legt nadruk op de zijde van de Belastingdienst, het vertrouwensbeginsel legt nadruk op de zijde van de burger. De vraag of een burger mag vertrouwen op onjuiste voorlichting is daarmee een andere vraag dan of de Belastingdienst zorgvuldig is geweest in zijn voorlichting. De Hoge Raad verbindt aan schending van de beginselen andere gevolgen: het vertrouwensbeginsel werkt contra legem, het zorgvuldigheidsbeginsel niet.7

Uit de fiscale jurisprudentie kan (als gezegd) worden afgeleid dat onjuiste of onvolledige voorlichting als zodanig niet altijd een schending van het zorgvuldigheidsbeginsel oplevert.8 De vraag rijst of dit terecht is, of anders moet. Zou tekortschietende (zoals onjuiste, onvolledige of onduidelijke) voorlichting steeds – een schending van het zorgvuldigheidsbeginsel moeten inhouden? De belastingrechter gaat dus niet zo ver, nu aan onzorgvuldige voorlichting niet steeds consequenties worden verbonden. Er zijn mijns inziens goede argumenten om dat wel te doen. Het zorgvuldigheidsbeginsel brengt immers mee dat een behoorlijke uitvoering van de voorlichtende taak zorgvuldig dient te zijn (paragraaf 2.3, 2.5.2). Onjuiste, onvolledige of onduidelijke voorlichting voldoet in principe niet aan die zorgvuldigheidsnorm. De belastingrechter dient de zorgvuldigheid van voorlichting daarom effectief te normeren. Wat mijns inziens in ieder geval niet wenselijk is, is dat de belastingrechter constateert dat voorlichting te kort schiet (bijvoorbeeld bij een niet-kenbare onjuistheid), maar daar geen gevolg aan verbindt. Dan zou de voorlichtende taak van de Belastingdienst zich effectief deels buiten de reikwijdte van rechterlijke toetsing bevinden. Bovendien is van belang dat voorlichting binnen het gesloten stelsel van rechtsbescherming niet als zodanig aan de orde kan worden gesteld bij de rechter. In dat opzicht moet dan ook in situaties waarin dit wel aan bod komt, de gelegenheid worden ‘aangegrepen’ om eventuele onzorgvuldigheden te belichten (bijvoorbeeld in een rechtsoverweging ten overvloede).