8.6.1 Vernietiging van het bezwarende besluit

In paragraaf 7.4 is besproken dat het Hof van Justitie een specifieke invulling geeft aan het ‘andere afloop’-criterium bij een schending van het recht op (inzage in) de stukken. Hierbij maakt het een onderscheid tussen belastende en ontlastende stukken. De Hoge Raad heeft ook een aantal keer geoordeeld over het ‘andere afloop’-criterium bij schending van het recht op (inzage in) de stukken.7 Of de stukken belastend of ontlastend waren, wordt niet altijd duidelijk. Van sommige stukken was dat wellicht ook niet bekend.

In een van die zaken stond de preferentiële oorsprong van een zending fietsen ter discussie.8 Voordat de inspecteur tot navordering is overgegaan, heeft de inspecteur de belanghebbende, onder overlegging van een OLAF-onderzoeksrapport, behoudens enkele annexen, op de hoogte gesteld van het voornemen tot navordering. De belanghebbende verzocht overlegging van de annexen, maar de belastingdienst heeft de annexen niet aan de belanghebbende verstrekt, ook niet ter inzage. Aangezien het rapport integraal een op de zaak betrekking hebbend stuk betreft, zijn ook de annexen op de zaak betrekking hebbende stukken. Zonder kennisname van de annexen kan geen oordeel worden gegeven over de relevantie van de annexen. Het niet overleggen daarvan of ter inzage aanbieden leverde een schending op van het kenbaarmakingsbeginsel, specifiek van het Unierechtelijke recht op (inzage in) de stukken. Vervolgens moest worden bezien welke rechtsgevolgen aan deze schending diende te worden verbonden. De Hoge Raad overweegt als volgt:

In dit arrest is zichtbaar dat de Hoge Raad het ‘andere afloop’-criterium invult voor de situatie dat bepaalde stukken niet tijdig zijn overgelegd, maar ook dat de Hoge Raad niet hetzelfde criterium hanteert als het Hof van Justitie. De Hoge Raad kijkt of de belanghebbende op basis van de stukken nog een relevante inbreng had kunnen hebben, terwijl mijns inziens, op grond van de jurisprudentie van het Hof van Justitie de vraag had dienen te worden beantwoord of de zaak als de niet overgelegde delen van de stukken zouden worden weggedacht een andere afloop zou kunnen hebben gehad (belastend bewijs) of bruikbaar zouden zijn geweest voor het verweer (ontlastend bewijs).

Of het door de Hoge Raad gehanteerde criterium tot dezelfde uitkomst leidt, is niet uit het arrest af te leiden, maar het is zeker voorstelbaar dat verschillende uitkomsten mogelijk zijn, afhankelijk van de aard van de stukken waartoe de belanghebbende geen toegang heeft gekregen. Stel dat het enige relevante bewijsmiddel (dat een goed uit een ander land komt dan de belanghebbende heeft aangegeven) niet tijdig is overgelegd door de belastingdienst. De belastingdienst legt dit stuk uiteindelijk over in de rechterlijke procedure. Het recht op (inzage in) de stukken is in dat geval geschonden. Uitgaande van de jurisprudentie van het Hof van Justitie, zal de procedure zonder dit stuk zeker een andere afloop geven dan de procedure met dit stuk. Zonder dat stuk is er geen bewijs van de door de belastingdienst gestelde herkomst van het goed. Het door de Hoge Raad aangelegde criterium kan echter een andere uitkomst geven. Als dat enige relevante en belangrijke bewijsstuk de herkomst van het goed op dusdanige wijze aantoont dat daar geen speld tussen is te krijgen, dan kan de belanghebbende geen relevante inbreng geven die tot een andere afloop leidt. De belanghebbende is echter wel daadwerkelijk in de verdediging geschaad als de essentiële bewijsmiddelen pas later worden overgelegd.

Terug naar de zending fietsen. Het heeft mijn voorkeur dat de Hoge Raad preciezer aansluit bij de criteria die het Hof van Justitie aanlegt bij schending van het Unierechtelijke recht op (inzage in) de stukken. Van belang is de aard van de weggelaten stukken, hier de annexen. Die aard wordt door de Hoge Raad niet besproken. Er kan sprake zijn van ontlastend bewijs. Als daarvan sprake zou zijn geweest, de annexen zijn in hoger beroep overgelegd met bepaalde gezwarte passages, zou daar zeker iets van terug te vinden moeten zijn in de procedure. Als sprake is van belastend bewijs, moet dit bewijs worden weggedacht. Dan kan die informatie al uit andere bron bekend zijn. De belanghebbende wordt dan niet in de verdediging geschaad en de procedure zonder dit stuk zal geen mogelijk andere afloop hebben dan de procedure met dit stuk. De informatie kan ook helemaal niet relevant zijn voor het bezwarende besluit, ook dan is de belanghebbende niet in de verdediging geschaad en leidt een procedure zonder het stuk niet tot een andere afloop dan de procedure met dit stuk. Alleen als sprake is van nieuwe relevante informatie kan een procedure zonder stuk mogelijk een andere afloop hebben dan een procedure met dit stuk. De rechter moet hierin inzicht geven. Daarvoor is wel noodzakelijk dat de rechter over deze stukken beschikt. Als een relevant stuk niet wordt overgelegd, ook niet aan de rechter (onder eventueel een beroep op geheimhouding) zal de rechter mijns inziens ervan uit moeten gaan dat sprake kan zijn van een ontlastend stuk. In de zaak waarbij er twee versies bestonden van ‘hetzelfde’ OLAF-rapport (tweede versie maakte niet meer melding van het stuk waar de belanghebbende om vroeg) is het in dit licht niet verwonderlijk dat dan een vernietiging van het bezwarende besluit aan de orde is.9

Als het tot vernietiging van het bezwarende besluit komt, is het goed te beseffen dat niet elke vernietiging leidt tot het gevolg dat de belanghebbende de belastingschuld definitief niet meer verschuldigd is. In een aantal gevallen is het mogelijk een nieuwe aanslag op te leggen.10 De Hoge Raad heeft ook geoordeeld dat als utb’s zijn vernietigd wegens een uitsluitend daaraan klevend formeel gebrek, zoals vanwege een schending van het kenbaarmakingsbeginsel, de aan die utb’s ten grondslag liggende boekingen (de douaneschuld) kunnen worden gehandhaafd en dat op basis daarvan opnieuw utb’s kunnen worden uitgereikt.11 In douanezaken leidt de beroepsfase tot opschorting van termijnen. In die gevallen kan een vernietiging van een aanslag als gevolg van een schending van het kenbaarmakingsbeginsel, voor de belanghebbende leiden tot ongewenste onnodige herhaling van zetten. Weliswaar is sprake van een schending, maar in de (hoger)beroepsfase zijn waarschijnlijk alsnog alle standpunten uitgewisseld. De vraag is of een belastingplichtige in die situaties gebaat is bij een vernietiging van de utb en het opleggen van een nieuwe gelijkluidende utb en een nieuwe procedure. Een herhaling van zetten kost veel tijd en brengt voor de belanghebbende ook extra kosten met zich.

In een aantal gevallen zal het, als gevolg van het tijdsverloop, niet mogelijk zijn een nieuwe aanslag op te leggen. In die situaties zal een belastingplichtige vaak wel zijn gebaat bij een vernietiging, maar dat is niet altijd het geval. Als de belastingplichtige duidelijkheid wil ten aanzien van een specifiek juridisch geschilpunt, welk geschilpunt voor toekomstige aanslagen ook van belang is, is de belastingplichtige niet altijd bij een vernietiging gebaat. Het bedrag van de aanslag wordt uitgespaard, maar kosten zullen worden gemaakt voor een nieuwe procedure en de belanghebbende verkeert langer in onzekerheid. Zulke situaties vergen overleg met de belanghebbende.