7.5.2.4 Vereenzelviging en vennootschapsbelastingplichtigen

Uit de wet en de wetsgeschiedenis van de vennootschapsbelasting blijkt duidelijk dat de aandeelhouder van een kapitaalvennootschap door de organisatiestructuur van deze rechtsvorm niet als ondernemer werd beschouwd. Vanzelfsprekend is dit geenszins. Als we de feitelijke positie van degene die een eenmanszaak drijft vergelijken met die van de bestuurder/enig aandeelhouder van een BV dan zien we eigenlijk geen verschil. De BV is dan gebruikt als een juridische huls. Niettemin is degene die een eenmanszaak drijft ondernemer en de bestuurder/enig aandeelhouder niet.1 Heden ten dage onderkent de fiscale wetgever dat het antwoord op de vraag of een deelnemer/natuurlijk persoon in een vennootschap in wezen een ondernemer of belegger is, meer rechtsvormonafhankelijk is. Ook een aandeelhouder/aanmerkelijk-belanghouder is volgens de wetgever in wezen een ondernemer.2 Hierover zegt de wetgever: 'Hij kan enerzijds kiezen voor een eenmanszaak of een firma-verband met anderen, anderzijds voor een bedrijfsuitoefening door middel van een afzonderlijke rechtspersoon. In het laatste geval oefent de belastingplichtige de onderneming niet zelf uit, maar als aandeelhouder zal hij zodanige invloed op de bedrijfsuitoefening kunnen uitoefenen dat er feitelijk weinig verschil zal bestaan tussen beide vormen van bedrijfsuitoefening. Een dergelijke aandeelhouder zal primair geïnteresseerd zijn in de ondernemingsactiviteiten en de daarmee behaalde resultaten '.3

Tot het betrekken van de aanmerkelijk-belanghouder in de inkomstenbelasting voor winst uit onderneming is het echter niet gekomen. Het aanmerkelijkbelangregime is wel in 1997 ingrijpend gewijzigd.4 Het herziene regime diende een nieuw evenwicht aan te brengen tussen aandeelhouders die wel, en aandeelhouders die niet onder het regime zouden vallen. Daarbij ging het in hoofdzaak om het onderscheid tussen ondernemen en beleggen. Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat de gelijkenis tussen een aanmerkelijk-belanghouder en een ondernemer wat betreft de bedrijfsuitoefening en het feit dat de aanmerkelijk-belanghouder een zodanige positie heeft dat hij zelf kan beslissen over het al dan niet uitkeren van dividend, daarbij beslissend zijn geweest. In het algemeen geldt dat bij aandelenpakketten van enige omvang een zodanige betrokkenheid bij de onderneming mag worden verondersteld, dat het subjectieve belang bij de onderneming als een mengvorm van ondernemen en beleggen kan worden beschouwd.5 Uit het voorgaande blijkt dat ook hier doorslaggevend is de afstand van de aandeelhouder tot het lichaam waarin hij aandelen bezit. De machtsuitoefening door het vervullen van beheers- of bestuursfuncties in het lichaam en/of door de omvang van het aandelenbezit bepalen deze afstand. De realiteitswaarde van de verzelfstandiging van elk aandeel neemt toe naarmate de afstand groter wordt.6 De afstand en daarmee de verzelfstandiging wordt dus niet (alleen) bepaald door het wel of niet hebben van rechtspersoonlijkheid.