8.12 Het begrip `Teilwert' en goed koopmansgebruik

Wellicht is het goed om kort stil te staan bij het Duitse equivalent van het Nederlandse begrip 'goed koopmansgebruik' zijnde: `Grundsaze ordnungsmssiger Buchfiihrung'. Anders dan in Nederland zijn de handelsrechtelijke regels voor het belastingrecht bindend (tenzij er specialistische fiscale regels tegenover gezet worden). De regels inzake `ordnungsmssiger Buchfhrung' hebben met name betrekking op de balanswaardering van activa en passiva. Volgens Knobbe-Keuk1 ligt daaraan het algemene beginsel van de voorzichtige koopman (`Vorsichtsprinzip') ten grondslag. Verdere uitvloeisels hiervan zijn:

Winsten worden niet gezien als belastbaar inkomen zolang zij niet gerealiseerd zijn, dit wijst het realisatiebeginsel uit. Het Imparidtsprinzip' daarentegen verplicht het onmiddellijk nemen van verliezen in het belastbare resultaat. Zoals reeds eerder in dit hoofdstuk aangeduid zijn alle beginselen van `ordnungsmssiger Buchfhhrung' geïncorporeerd in het begrip `Teilwerf.

Naar het oordeel van Schmidt2 dient bij het Niederstwertprinzip' onderscheid te worden gemaakt tussen enerzijds situaties waarin er géén keuzevrijheid bestaat of anderzijds wel. In het eerste geval is afwaardering verplicht en spreekt men over een zogenaamd Niederstwertgebot' ofwel over een `strenges Niederstwertprinzip'. Bij keuzevrijheid (Wahlrecht) omtrent al of niet afwaarderen treedt het zogenaamde `gemilderte Niederstwertprinzip' in werking.

Indien ervan wordt uitgegaan dat afwaardering op lagere bedrijfswaarde verplicht is gezien het handelsrechtelijke Niederstwertprinzip', is volgens Littmann / Bitz / Meincke3 de invloed van het handelsrecht op het belastingrecht onevenredig groot. Naar hun mening heeft het handelsrecht van aanvang af de bescherming van de crediteuren tot doel gehad en ligt aan het belastingrecht een geheel ander doel ten grondslag. Toch kan volgens de drie auteurs een verplichte afwaardering op lagere bedrijfswaarde in zoverre worden gerechtvaardigd omdat daardoor willekeurige verliesverschuivingen voorkomen kunnen worden.

Het fiscale keuzerecht omtrent het aspect van afwaarderingen heeft zo menig fiscalist naar de pen doen grijpen. Een van hen, BlUrnich4, is van mening dat een belastingplichtige (indien er sprake is van een niet-duurzame waardedaling) een keuzerecht heeft zowel wat betreft de omvang van de in aanmerking te nemen waardedaling als het tijdstip (balansdatum) waarop deze in aanmerking wordt genomen. Belastingplichtige kan in dit geval de `Teilwertabschreibungen' over meerdere jaren verdelen echter wel onder de voorwaarde dat de waardedaling op de desbetreffende balansdatum nog reëel aanwezig is. Volgens Bliimich mag zelfs het bedrijfsmiddel op een bedrag gewaardeerd worden dat tussen de boekwaarde en de lagere bedrijfswaarde in ligt. Hij benoemt deze tussenwaarde als `Zwischenwerf.

Herrmann/Heuer /Raupach gaan niet zo ver in de keuzevrijheid. Volgens hen treedt afwaardering op lagere bedrijfswaarde in de plaats van de normale afschrijving. In het jaar van afwaardering kan volgens hen niet ook nog normaal worden afgeschreven.