18.2.8 Nemo tenetur-beginsel: overig (Bewijsgaring)

Afgezien van de in paragraaf 18.2.7 besproken interpretatieverschillen tussen het EHRM en de Hoge Raad levert de moeizame verhouding tussen de fiscale informatieverplichtingen enerzijds en het in het nemo tenetur-beginsel besloten liggende (latente) zwijgrecht anderzijds in algemene zin problemen op. Om een schending van het nemo tenetur-beginsel te voorkomen, kan de wetgever naar mijn mening het beste op voorhand maatregelen treffen die belastingplichtigen garanderen dat zij, door te voldoen aan de fiscale informatieverplichtingen, niet achteraf kunnen worden geconfronteerd met een boete of strafvervolging die (mede) wordt onderbouwd aan de hand van de verplicht verstrekte informatie. Hoewel het EHRM de buitenwettelijke garantieregeling van de Hoge Raad heeft geaccordeerd en codificatie dus niet strikt noodzakelijk is, verdient dat naar mijn mening toch de voorkeur. Als de Nederlandse overheid in de sfeer van de heffing wil blijven beschikken over dwangmiddelen om informatie te verkrijgen, zonder dat het nemo tenetur-beginsel roet in het eten kan gooien, is een wettelijke garantie op niet-incriminerend gebruik de beste oplossing.

Om te voorkomen dat belastingplichtigen die niet meewerken door de wettelijke garantie straffeloos blijven, kan de wetgever overwegen om het niet-nakomen van de fiscale informatieverplichtingen afzonderlijk (als zodanig) beboetbaar te stellen. Uit het EHRM-arrest Allen is immers duidelijk geworden dat een dergelijke boete (vanwege de schending van de fiscale informatieverplichting zelf) niet in strijd komt met het nemo tenetur-beginsel. Hierbij zou de wetgever kunnen denken aan een vergrijpvariant van art. 67ca AWR, met daarin een opsomming van informatieverplichtingen zoals die thans in de fiscale strafbepaling van art. 68 AWR is opgenomen. Deze vergrijpvariant zou kunnen worden opgenomen in art. 67fa AWR. Als alternatief voor deze vergrijpboete kan ook worden gedacht aan de bestuursrechtelijke regeling van de last onder dwangsom (afdeling 5.3.2 van de Awb). Het niet-nakomen van de fiscale informatieverplichtingen zou dan als te herstellen overtreding kunnen worden aangemerkt.

Het invoeren van een afzonderlijke vergrijpboete ter zake van het niet-nakomen van de fiscale informatieverplichtingen als zodanig levert ook voordelen op in gevallen waarin de omkering van de bewijslast is toegepast. Het gaat dan om situaties waarin de trigger voor de omkering niet samenvalt met de omschrijving van het kale beboetbare feit, waardoor het mogelijk is dat geen boete kan worden opgelegd. Dat speelt vooral bij categorie II-triggers, omdat de enkele constatering dat een bepaalde informatieverplichting is geschonden nog niet meebrengt dat ook het bewijs is geleverd dat er te weinig is geheven. De inspecteur moet het bewijs van het kale beboetbare feit immers leveren door te wijzen op fouten die de belastingplichtige heeft gemaakt bij de bepaling van de omvang van de materiële belastingschuld. Die materiële belastingschuld kent de inspecteur in de hier bedoelde situaties nu juist niet (dankzij de gebrekkige medewerking van de belastingplichtige). In extremo kan de comfortabele bewijspositie in de sfeer van de heffing het voor de inspecteur dus onmogelijk maken om een boete op te leggen. Dat zou tot gevolg kunnen hebben dat een hardnekkige weigeraar uiteindelijk beter af is dan een belastingplichtige die zijn informatieverplichting wél nakomt. Door een afzonderlijke vergrijpboete ter zake van het niet-nakomen van de fiscale informatieverplichtingen in te voeren, kan die weigering toch effectief worden bestraft.