9.4 Bewijslast en bewijslastverdeling bij perifere stellingen

In paragraaf 9.3 is vastgesteld dat de delictsomschrijving van het beboetbare feit bepaalt welke elementen de vervolgende instantie moet bewijzen. De uit de onschuldpresumptie voortvloeiende bewijslastverdeling geldt voor de bestanddelen van het beboetbare feit (de centrale stellingen), te weten het kale beboetbare feit, de schuldgradatie en de kwaliteit. Voor deze centrale stellingen (de ‘constituent elements’) rust de stelplicht en bewijslast dus volledig op de inspecteur. Bovendien geldt voor die stellingen op grond van de onschuldpresumptie de zware gradatie (‘beyond reasonable doubt’).1 De onschuldpresumptie strekt zich echter niet uit tot de perifere stellingen.2 Daaronder begrijp ik alle denkbare stellingen die de boeteling en de inspecteur ten aanzien van de fiscale bestuurlijke boete kunnen innemen, die geen centrale stelling zijn. Ik reken daarom ook de stellingen die de strafmaat betreffen (strafverzwarende en strafverminderende omstandigheden) tot de perifere stellingen.3 Wel merk ik alvast op dat de strafmaat ten opzichte van de overige perifere stellingen een bijzondere plaats inneemt.4

Voor de bewijslastverdeling ten aanzien van de perifere stellingen moet worden teruggegrepen op de algemene regels van fiscaal bewijsrecht, en dus op het beginsel van de redelijke verdeling van de bewijslast.5 Dat betekent dat bij de perifere stellingen niet op voorhand vast staat welke partij belast is met het bewijs. Steeds moet als voorvraag worden beantwoord welke partij zich op een bepaald rechtsgevolg beroept. Uit het antwoord op die vraag volgt op wie de bewijslast rust. De bewijslastverdeling is in de boetesfeer voor wat betreft deze stellingen dus niet anders dan in de heffingssfeer.6

Een complicerende factor is dat sommige perifere stellingen in essentie het schuldverband betreffen, althans – bij honorering – tot gevolg hebben dat de schuldvraag wordt beïnvloed. Het gaat hierbij om AVAS en andere schulduitsluitingsgronden, het pleitbaar standpunt, rechtvaardigingsgronden en de toerekeningsleer. Deze door de boeteling ingenomen stellingen raken aan het element van de schuldgradatie, omdat zij de mate van verwijtbaarheid bestrijden. Naar mijn mening werkt de onschuldpresumptie daarom toch door naar deze stellingen. Het zijn in ieder geval geen zuiver perifere stellingen, aangezien de boeteling daarmee in wezen een centrale stelling van de inspecteur aanvecht.

Afgezien van deze vier perifere stellingen die het schuldverband betreffen, volgt de bewijslastverdeling de reguliere regels van bewijslastverdeling zoals die gelden binnen het algemene fiscale bewijsrecht.7 De hoofdregel uit de sfeer van de heffing (dat de bewijslast ter zake van positieve heffingscomponenten op de inspecteur rust, terwijl de bewijslast ter zake van negatieve heffingscomponenten op de belastingplichtige rust) kan als volgt worden vertaald naar de boetesfeer:

In de jurisprudentie is deze vertaling van de hoofdregel in algemene zin erkend. In beginsel moet de belastingplichtige dus de gronden aandragen die ertoe kunnen leiden dat de boete geheel of gedeeltelijk moet vervallen.9 Verder mag de rechter een boete niet op grond van een ‘ambtshalve bijgebrachte rechtsgrond’ vernietigen, omdat hij – ook in boetezaken – de grenzen van de rechtsstrijd moet respecteren.10 Zoals ik in paragraaf 7.3.4.2 en 7.3.4.3 uiteen heb gezet, kunnen uit de hoofdregel verschillende subregels van bewijslastverdeling worden afgeleid, zoals de regel dat het bewijs geleverd moet worden door de meest gerede partij. Er is geen reden om aan te nemen dat de subregels in de sfeer van de boete anders zouden uitpakken dan in de sfeer van de heffing.

Wanneer deze reguliere regels van bewijslastverdeling worden toegepast op de perifere stellingen, kan in algemene zin worden bepaald op welke partij de primaire bewijslast rust. Toch zal blijken dat de uiteindelijke bewijslastverdeling in veel gevallen een nuancering of verbijzondering behoeft, die is terug te voeren op de waarborgen van art. 6 EVRM, waaronder in het bijzonder de onschuldpresumptie.11 Het meest pregnant is dat aan de orde bij de hiervoor genoemde vier perifere stellingen die het schuldverband betreffen. Deze behandel ik hierna dan ook als eerste (paragraaf 9.4.1 tot en met paragraaf 9.4.4). In de daaropvolgende paragrafen ga ik afzonderlijk in op de overige perifere stellingen die ik onderscheid. Ik merk op dat het bij dit alles veelal gaat om leerstukken die in het kader van de boeteoplegging in bredere zin van groot belang zijn (bijvoorbeeld de vrijwillige verbetering, het pleitbaar standpunt en het ne bis in idem-beginsel). Een inhoudelijke behandeling van deze leerstukken valt echter buiten het bestek van dit onderzoek. Ik verwijs daarvoor dan ook naar de beschikbare literatuur op dit vlak.12 Daar waar de bijzondere kenmerken van de betreffende leerstukken een ander licht werpen op de bewijslastverdeling, geef ik echter een nadere toelichting. In paragraaf 9.4.19 geef ik mijn conclusies weer.